Korekta faktury z 23% VAT zamiast odwrotnego obciążenia

Firmy zakupując towary, wyposażenie, materiały, usługi otrzymują dowody zawarcia tych transakcji w postaci wystawionych przez sprzedawcę faktur. Czynni podatnicy VAT posiadają prawo do odliczenia podatku VAT z przedmiotowych faktur. Zdarza się jednak czasem, że sprzedawca wystawia fakturę ze stawką VAT 23% w odniesieniu to rzeczy, które powinny być opodatkowane z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia. W jaki sposób wówczas powinien zachować się nabywca? Jak w praktyce wygląda korekta faktury ze stawką 23% VAT zamiast odwrotnego obciążenia?

Odwrotne obciążenie

Mechanizm odwrotnego obciążenia w podatku VAT dla dostawy towarów zawartych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT znajduje zastosowanie wówczas, gdy:

1. sprzedawcą jest czynny podatnik VAT, a więc nie jest podmiotowo zwolniony z VAT z uwagi na niższe obroty od limitu zwolnienia do 200 000zł),

2. nabywcą jest czynny podatnik VAT,

3. sprzedawane towary nie są zwolnione z VAT.

Nie należy zapominać o właściwym przyporządkowaniu numeru PKWiU do danego towaru

Zasadniczą kwestią przy określeniu obowiązku objęcia danego towaru mechanizmem odwrotnego obciążenia jest identyfikacja oraz przypisanie właściwego numeru PKWiU. Katalog symboli można odnaleźć na stronie:

http://stat.gov.pl/Klasyfikacje/

Jeżeli odnalezienie odpowiedniego symbolu statystycznego jest trudne, wówczas można złożyć wniosek do urzędu statystycznego w Łodzi o nadanie właściwego numeru PKWiU dla sprzedawanego towaru wypełniając wniosek dostępny na stronie:

http://lodz.stat.gov.pl/osrodki/osrodek-klasyfikacji-i-nomenklatur-urzedu-statystycznego-w-lodzi/formularz/

Najważniejsze, aby prawidłowy symbol PKWiU ustalić jeszcze przed sprzedażą pierwszych partii towarów, ponieważ w sytuacji wejścia wystawionej faktury sprzedaży do obiegu gospodarczego (z błędną stawką VAT) przedsiębiorca będzie musiał liczyć się z koniecznością dokonywania korekt deklaracji VAT i informacji podsumowującej VAT-27, a także ewentualnym powstaniem zaległości w podatku VAT.

Rozliczenie VAT z tytułu odwrotnego obciążenia należy do nabywcy towarów

Ustawodawca wyraźnie sygnalizuje w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, że w przypadku transakcji zawartej w okolicznościach, do których znajduje zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia rozliczającym podatek VAT jest nabywca i to na nim ciąży prawidłowość wykazania podatku VAT od danej transakcji. Oczywiście nie zwalnia to w żaden sposób sprzedawcy z prawidłowego ustalenia, czy jego towar powinien być sprzedawany ze stawką NP właściwą dla odwrotnego obciążenia.

Stawka 23% VAT zamiast odwrotnego obciążenia

W natłoku obowiązków i z uwagi na trudność zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia sprzedawcy mylą się na wystawianych przez siebie fakturach. Jednym z typów takich pomyłek jest wystawienie faktury na dostarczany do nabywcy towar ze stawką VAT 23% zamiast stawki NP właściwej dla odwrotnego obciążenia.

Ustawodawca w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT wskazał możliwe sytuacje, w których wystawione przez sprzedawcę faktury lub przez urząd celny czy agencje celne - dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego:

1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

1. wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3. wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

1. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

2. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

3. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

4. faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

5. wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Z powyższego wynika wyraźnie, że nabywca otrzymując fakturę z doliczonym podatkiem VAT zamiast z zastosowaniem odwrotnego obciążenia nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z przedmiotowej faktury. Zatem nabywca towarów posiadając błędny dokument nie powinien wykazywać zarówno w rejestrze VAT, jak i w deklaracji VAT podatku VAT naliczonego wykazanego na otrzymanej od sprzedawcy fakturze.

Sprzedawca ma obowiązek wystawić fakturę korygującą 

Dostawca towarów objętych odwrotnym obciążeniem ma obowiązek wystawić fakturę korygującą nieprawidłową stawkę VAT, czyli NP zamiast błędnej stawki 23% VAT, przy czym faktura korygująca powinna zmniejszyć do 0 wartość wykazanego podatku VAT. Ponadto na fakturze korygującej sprzedawca winien ująć adnotację „odwrotne obciążenie”.

Nabywca powinien pamiętać, że w tej sytuacji otrzymanej korekty wyjątkowo nie ujmuje w okresie jej wpływu do firmy, a w rozliczeniu za okres, którego dotyczy sprzedaż, czyli musi się cofnąć do miesiąca, w którym zostały sprzedane towary (data sprzedaży wykazana na fakturze pierwotnej), a także ująć i rozliczyć VAT należny w rejestrze VAT oraz złożyć korektę deklaracji VAT za ten okres.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest także interpretacja indywidualna z 21 czerwca 2016r. o sygn. 1061-IPTPP3.4512.183.2016.2.MJ wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Ujęcie korekty faktury u sprzedawcy

Ministerstwo Finansów wyjaśnia, że jeżeli sprzedawca wystawił fakturę z błędną stawką 23% zamiast stawki NP właściwej dla odwrotnego obciążenia, to ma obowiązek ująć ją wstecznie, a nie w dacie otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, bowiem przyczyna korekty wystąpiła w chwili wystawienia faktury. Zatem korekty błędnego rozliczenia sprzedawca winien ująć w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w związku z zaistniałym od początku odwrotnym obciążeniem.

Powyższe oznacza, iż sprzedawca ujmuje fakturę korygującą w rozliczeniu za miesiąc dostawy tych towarów i wykazuje wartość danej dostawy ze stawką NP właściwą dla odwrotnego obciążenia dokonując:

1. operacji na minus w rejestrze VAT całej transakcji,

2. operacji na plus z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia,

3. korekty deklaracji VAT z ujęciem prawidłowo opodatkowanej transakcji,

4. korekty deklaracji VAT-27 z ujęciem prawidłowej informacji o dokonanych transakcjach z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia w danym miesiącu.

W jaki sposób nabywca powinien wykazać w rejestrze VAT i w deklaracji VAT błędną fakturę w przypadku braku faktury korygującej?

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania podatkiem VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W sytuacji otrzymania faktury na zakup towarów objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia z wykazaną błędna stawką 23% VAT, nabywca powinien potraktować kwotę brutto jako podstawę opodatkowania do rozliczenia VAT z tytułu transakcji objętej odwrotnym obciążeniem, bowiem to kwota brutto stanowi zapłatę za daną transakcję.

Podatnik powinien zatem od kwoty brutto wykazanej na fakturze wyliczyć podatek VAT należny i wykazać zarówno w rejestrze VAT, jak i w deklaracji VAT. Z kolei w odniesieniu do podatku VAT naliczonego – ma prawo rozliczyć go na standardowych zasadach.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest także interpretacja indywidualna z 10 czerwca 2016r. o sygn. 1061- ITPP3/4512-191/16/MD wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.