Poradnik Przedsiębiorcy

Powered by

wFirma.pl

Poznaj
niezbędne narzędzia
do zarządzania
Twoją firmą!

Dostępne
na wszystkie
platformy

Apple Windows Android BlackBerry

Wydatki poniesione na minimalizowanie strat w kosztach uzyskania przychodów

Przedsiębiorcy w toku prowadzonej działalności często stają w obliczu sytuacji, kiedy muszą podjąć pewne kroki, by zabezpieczyć interesy swojej firmy, czy też uchronić ją przed większymi stratami. Podejmują w związku z tym decyzję np. o przeniesieniu działalności do innej lokalizacji, likwidacji nierentownych punktów sprzedaży, czy szukaniu oszczędności w poszczególnych segmentach firmy. Zdarza się, iż w takich sytuacjach przedsiębiorcy muszą również ponieść znaczne koszty np. w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy najmu lokalu. W niektórych przypadkach tego typu wydatki poniesione w celu wprowadzenia koniecznych oszczędności, bądź też ograniczenia rozmiarów szkód, a tym samym często uchronienia firmy przed bankructwem, mogą być kosztami podatkowymi.

Kary umowne z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy

Art. 16 ust.1 pkt 22 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT wskazują, iż kary umowne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Przepisy te jednakże zawierają dość wąski zakres kar umownych. Wśród tych, które zgodnie z przepisami ustaw nie stanowią KUP, nie znajdują się kary umowne dotyczące między innymi kar z tytułu przedterminowego rozwiązania umów bądź rozwiązania umów niekorzystnych. Oczywiście samo stwierdzenie, że koszt ten nie został ujęty w zamkniętym katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie oznacza jeszcze, iż będzie stanowił koszt podatkowy. Aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu musi, poza niewymienieniem go w art. 16 ustawy o CIT, bądź w art. 23 ustawy o PIT, być związany z:

- osiągnięciem przychodu,

- zachowaniem źródła przychodu,

- zabezpieczeniem źródła przychodu.

Wydatki poniesione w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy najmu lokalu mające na celu zapobieganie bądź też ograniczanie rozmiarów strat spełniają przesłanki działania w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów (art. 15 ust. 1 UPDOP oraz art. 22 ust. 1 UPDOF). Takie stanowisko coraz częściej przyjmują sądy administracyjne tworząc w ten sposób korzystną dla podatników linię orzeczniczą poprzez opowiadanie się za możliwością zaliczenia tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Przykładem takiego orzeczenia jest wyrok WSA z 12 kwietnia 2012 r., III SA/Wa 2349/11 w sprawie możliwości zaliczenia do KUP wydatków poniesionych z tytułu wcześniejszego rozwiązania umów najmu lokali przez jeden z banków, spowodowanych likwidacją nierentownych placówek. Sąd jednoznacznie orzekł, iż likwidacja nierentownych placówek, które generują straty jest związana z przychodem (osiągane przez poszczególne placówki straty zmniejszają de facto przychód banku) natomiast wydatki związane z zamknięciem tych oddziałów - odszkodowania z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy, stanowią koszt uzyskania przychodu. Sąd uznał, iż bank podejmując powyżej opisane kroki, działał w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto w powyższym wyroku sąd powołał się na wyrok WSA z dnia 21 lipca 2011 r. III SA/Wa 2735/10 LEX nr 852352 w którym wskazano, że “kary umowne lub odszkodowania wypłacane z tytułów innych niż ściśle wymienione w przepisie w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p, jeśli tylko mają związek z przychodem lub mają na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu, często zminimalizowanie straty, będą zawsze stanowić koszt uzyskania przychodów”.

Poprzez rozwiązanie niekorzystnej umowy, przedsiębiorstwo ogranicza pogłębianie się strat wynikających czy to z nierentownych punktów sprzedaży, czy też samej lokalizacji.

Nie w pełni zamortyzowana inwestycja w obcym środku trwałym

Przedsiębiorcy, wynajmując lokal na potrzeby prowadzonej działalności, często dostosowują go do jej potrzeb, przeprowadzając gruntowny remont. Dokonują zatem inwestycji w obcym środku trwałym. Wydatków na tą inwestycję nie zaliczają bezpośrednio do kosztów, a jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne. Jakich konsekwencji może zatem spodziewać się przedsiębiorca, który zmuszony sytuacją ekonomiczną rozwiązuje umowę najmu jeszcze przed całkowitym zamortyzowaniem inwestycji? Czy powstałą z tego tytułu stratę może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Rozwiązanie umowy najmu, a tym samym konieczność zaprzestania korzystania z lokalu i dokonywania dalszej amortyzacji nie oznacza zmiany rodzaju działalności. Przyjąć zatem należałoby, iż w każdym innym przypadku likwidacji środka trwałego powstała w związku z tym strata będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu. Stanowisko takie przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 25 czerwca 2012 r. (sygn. II FPS 2/12), w której wykazał, że strata powstała w związku z nie w pełni zamortyzowaną inwestycją w obcym środku trwałym (w wysokości niepokrytej dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi) może stanowić koszt uzyskania przychodów jeśli:

- nie spełnia przesłanek art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT lub art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT,

- koszt ten poniesiony został w celu określonym w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT lub art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Jednakże samo spełnienie powyższych warunków nie skutkuje możliwością uznania takich wydatków za koszty podatkowe. NSA w powyższej uchwale wskazał, iż oprócz przyczyny likwidacji i działania w celu zachowania, bądź zabezpieczenia źródła przychodów, ważny jest również całokształt sytuacji gospodarczej i ekonomicznej podatnika, w obliczu której podejmuje on działania: “działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie”.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, iż działanie w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów, poprzez wcześniejsze zakończenie umowy najmu lokalu, a tym samym likwidację niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym, ma swoje uzasadnienie zarówno z punktu widzenia racjonalności decyzji jak i przepisów ustawy odnoszących się do zasad kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Zerwanie umowy licencyjnej, umowy dzierżawy

Z minimalizowaniem strat może również wiązać się konieczność zerwania umów licencyjnych oraz umów dzierżawy, które okazały się niekorzystne, bądź z tytułu których przedsiębiorca nie osiąga przychodów, a wręcz ponosi straty. Z działaniem takim oczywiście również wiążą się swego rodzaju kary oraz wynagrodzenia na rzecz drugiej strony umowy. Wyroki sądów administracyjnych również w tej kwestii bywają korzystne dla podatników.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 25 września 2012 r. III SA/Wa 1049/12 w sprawie możliwości zaliczenia do KUP opłat związanych z rozwiązaniem części umów licencyjnych przynoszących straty, uznał zaliczenie opłat do kosztów uzyskania przychodów za zasadne. WSA stwierdził, iż “decyzje Spółki w zakresie poniesienia wzmiankowanego wydatku są racjonalne i gospodarczo uzasadnione, a podjęte zostały w związku z negatywną zmianą okoliczności pierwotnie zakładanych. Zmiana ta wywołała konieczność podjęcia przez Spółkę działań zmierzających już nie do osiągnięcia przychodów, ale do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów w postaci poniesienia wydatku tytułem opłaty za wcześniejsze rozwiązanie umów licencyjnych. Logiczny ciąg zdarzeń wywołujących działania Spółki, a mianowicie: zawarcie umowy licencyjnej, zmiana uwarunkowań gospodarczych poprzez brak popytu na oferowane usługi VOD, powstanie strat z tego tytułu, podjęcie decyzji o rozwiązaniu (zawieszenia) tej umowy i poniesienie wydatku tytułem opłaty z tego tytułu mają w ocenie Sądu wpływ na zachowanie albo zabezpieczenie źródeł przychodów. Tym samym należy uznać, iż opłata poniesiona na rzecz licencjodawcy w zamian za rozwiązanie zawartej umowy licencyjnej (lub zawieszenie jej wykonywania) stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki, bowiem wydatkowana jest w celu zachowania albo zabezpieczeniem źródła przychodów, a poniesienie jej może mieć wpływ na zwiększenie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródeł” .

Podobnie jak w pozostałych przypadkach istotne znaczenie ma powód poniesienia kosztu, jego racjonalność oraz niepodważalny fakt powiązania go z przychodem bądź też poniesienia go w celu zachowania, czy zabezpieczenia źródła przychodu.

Podsumowując, możliwość zaliczenia wydatków związanych z zapobieganiem stratom czy też ich minimalizowaniem nadal jest kwestią sporną z punktu widzenia wielu interpretacji podatkowych, wykazujących brak podstaw do zaliczenia tego typu wydatków do KUP oraz coraz większej liczbie korzystnych w tej sprawie wyroków sądów administracyjnych. Istotna jest zatem indywidualna analiza każdego przypadku, kompleksowe spojrzenie na całokształt sytuacji, ocena ekonomicznej racjonalności działania podatnika oraz powiązania wydatku z przychodem czy też jego zachowaniem, bądź zabezpieczeniem.