Wniesienie darowizny przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej bez VAT

Fundacja rodzinna jest stosunkowo nową instytucją w polskim porządku prawnym. Tworzona jest w celu gromadzenia majątku rodzinnego przedsiębiorstwa, zarządzania nim oraz zabezpieczenia potrzeb finansowych jej beneficjentów. Rozważając wniesienie darowizny przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej, należy przeanalizować tę czynność na gruncie opodatkowania podatkiem VAT.

Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług), przy czym przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), a przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy).

Rozstrzygając kwestię opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy mieć na uwadze, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów bądź świadczenie usług podlega opodatkowaniu, ponieważ aby podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Czym jest fundacja rodzinna?

Działalność fundacji rodzinnej uregulowana została przepisami ustawy o fundacji rodzinnej. Na mocy art. 2 ust. 1 fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie jej szczegółowy cel. Przez świadczenie rozumie się natomiast składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy prawo przedsiębiorców, jednak wyłącznie w ograniczonym zakresie określonym w art. 5 ust. 1 ww. ustawy o fundacji rodzinnej w szczególności w zakresie zbywania mienia (o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia) czy w zakresie najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie. Zatem w przypadku wykonywania czynności wpisujących się w definicję dostawy towarów czy świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT fundacja rodzinna może być uznana (analogicznie jak każda inna osoba prawna i na takich samych zasadach) za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą.

Wniesienie darowizny przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej na gruncie podatku VAT

Na mocy art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. W interpretacjach podatkowych utrwaliło się stanowisko, zgodnie z którym termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w których ramach następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. W zakresie przepisu art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT mieści się zatem w szczególności wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT darowizny przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy podkreślić, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w których ramach następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wniesienie darowizny w postaci przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem VAT, pod warunkiem że mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia darowizny w postaci przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych np. o sygn 0111-KDIB3-1.4012.598.2023.4.ICZ z 27 listopada 2023 roku czy o sygn. 0112-KDIL3.4012.77.2024.1.KFK z 5 marca 2024 roku wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Przykład 1.

Pan Artur prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której głównym przedmiotem działalności jest wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami. Jest także czynnym podatnikiem VAT. W zakresie prowadzonej działalności pan Artur korzysta z kilku lokali mieszkalnych stanowiących środki trwałe. Po wprowadzeniu do polskiego porządku prawnego przepisów nowej instytucji w postaci fundacji rodzinnej, która tworzona jest w celu gromadzenia majątku rodzinnego przedsiębiorstwa, zarządzania nim oraz zabezpieczenia potrzeb finansowych beneficjentów tej fundacji, pan Artur podjął decyzję o wniesieniu całego swojego przedsiębiorstwa jako darowizny do fundacji rodzinnej, której będzie fundatorem. Przedmiotem darowizny będą wszystkie składniki przedsiębiorstwa, które są ze sobą funkcjonalnie powiązane i stanowią zorganizowany zespół składników wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej. Na moment dokonania darowizny przedsiębiorstwo będzie stanowić zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i kontynuowaniu określonej działalności przez nabywcę, tj. fundację rodzinną. Po nabyciu przedsiębiorstwa fundacja rodzinna, wykorzystując to przedsiębiorstwo, będzie kontynuować prowadzenie działalności w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami. Ponadto fundacja rodzinna planuje być czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Czy wniesienie darowizny w postaci przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

Wniesienie przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej nie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Na mocy art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów ustawy o VAT nie stosuje się bowiem do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Skoro Pan Artur wnosi darowiznę w postaci całego przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej, to czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT.

Czym jest zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego?

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, dlatego należy odwołać się do przepisów ustawy – Kodeks cywilny. Zgodnie art. 551 przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych, tak stanowi art. 552 Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, a składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym przedsiębiorstwie) zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytoczonego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla jego funkcjonowania. W przeciwnym wypadku danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Ponadto przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, należy uwzględnić również następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu na składnikach będących przedmiotem transakcji.

Wniesienie przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej w interpretacji indywidualnej

W zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia darowizny przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej wydano interpretację indywidualną o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.598.2023.4.ICZ z 27 listopada 2023 roku.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A, przedmiotem działalności jest działalność obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania (kod PKD 55.20.Z). Zamierza on w przyszłości wnieść jako darowiznę do fundacji rodzinnej, której będzie fundatorem, całe swoje przedsiębiorstwo. W jego skład wchodzą następujące składniki majątkowe i niemajątkowe: 

• lokale i lokale mieszkalne;
• przyczepa;
• samochód osobowy;
• ciągnik rolniczy oraz 
• umowy leasingu i inne związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, pozostające w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przeznaczone dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej oraz wykorzystywane są w tej działalności. 

Przy nabyciu środków trwałych przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Poza przedsiębiorstwem do fundacji rodzinnej wniesione zostaną inne składniki majątku stanowiące prywatny majątek wnioskodawcy, tj mieszkania, dom oraz działka gruntu.

Zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem darowizny, będzie stanowił w momencie darowizny przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilny. Przedmiot darowizny w momencie jej dokonania będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarczej. Na moment dokonania darowizny przedsiębiorstwo będzie stanowić zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i kontynuowaniu określonej działalności przez nabywcę.

Nabywca (fundacja rodzinna, której przyszłą fundatorką zamierza być A), na podstawie nabytego majątku służącego do prowadzenia działalności, będzie kontynuował w sposób trwały działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim działalność gospodarczą prowadzi A, tj. działalności w zakresie najmu krótkoterminowego lokali oraz najmu pozostałych składników majątku i nie zostanie ona zmieniona na inny rodzaj działalności. Fundacja rodzinna planuje być czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług.

Dyrektor KIS zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że wniesienie przez wnioskodawcę darowizny w postaci przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.