Zamknięcie jednoosobowej działalności gospodarczej wiąże się z koniecznością dokonania spisu z natury oraz sporządzenia wykazu składników majątku. Pozostałe po likwidacji składniki mogą być w dalszej kolejności wniesione do spółki jako wkład niepieniężny. Aport składników pozostałych po likwidacji do spółki z.o.o., jakie wywołuje skutki podatkowe w kontekście PIT? Odpowiadamy w artykule.
Aport składników pozostałych po likwidacji a obowiązki dokumentacyjne związane z likwidacją działalności gospodarczej
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z § 24 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów na dzień likwidacji podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów.
Spis z natury zawiera szczegółowe określenie towaru i innych ww. składników, jednostkę miary, liczbę (ilość) stwierdzoną w czasie spisu, cenę w złotych i groszach za jednostkę miary, wartość wynikającą z przemnożenia ilości przez jego cenę jednostkową i łączną wartość spisu z natury.
Podatnik jest obowiązany dokonać wyceny składników objętych spisem najpóźniej w terminie 14 dni od dnia jego zakończenia. Spis z natury podlega wpisaniu do podatkowej księgi według poszczególnych rodzajów jego składników lub w jednej pozycji, tj. sumie końcowej.
Wartość końcowa spisu z natury na dzień likwidacji działalności gospodarczej ma w dalszej kolejności wpływ na podatek dochodowy, ponieważ jak podaje art. 24 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem z działalności gospodarczej jest różnica pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania powiększona lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków.
W konsekwencji w końcowym spisie z natury wycenia się niesprzedane na dzień likwidacji działalności ww. towary i materiały, które służą do ustalenia prawidłowego dochodu za rok podatkowy, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej. W tym przypadku wartość spisu z natury podatnik może uwzględnić albo w końcowej zaliczce za ostatni okres prowadzenia działalności, albo dopiero w rozliczeniu za rok podatkowy.
Przykładowo, jeżeli podatnik prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą zlikwiduje firmę 16 września, to wartość remanentu końcowego może uwzględnić albo w rozliczeniu zaliczki na podatek PIT za wrzesień, albo dopiero w zeznaniu rocznym PIT składanym za rok likwidacji do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
Opisany spis z natury dotyczy towarów handlowych, materiałów oraz tym podobnych składników. Natomiast elementy wyposażenia oraz środki trwałe podatnik ujmuje w wykazie składników majątku, o którym stanowi art. 24 ust. 3a ustawy o PIT.
W myśl ww. przepisu w razie likwidacji działalności gospodarczej sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane:
- liczbę porządkową;
- określenie (nazwę) składnika majątku;
- datę nabycia składnika majątku;
- kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów;
- wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych.
W tym miejscu podkreślenia wymaga, że wykaz składników majątku – w przeciwieństwie do spisu z natury – pozostaje bez wpływu na wysokość podatku dochodowego na ostatni okres prowadzenia działalności gospodarczej.
Dodajmy też, że wykaz składników majątku nie podlega zgłoszeniu do US ani ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Zwróćmy również uwagę, że wykaz składników majątku nie podlega wycenie. Na okoliczność tę wskazał też Dyrektor KIS w interpretacji z 22 czerwca 2020 roku (nr 0115-KDIT3.4011.393.2020.2.AD), gdzie podano, że w przypadku likwidacji działalności gospodarczej na podatniku spoczywać będzie wyłącznie obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku na dzień jej likwidacji zawierającego dane, o których mowa w zdaniu drugim art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez obowiązku ich wyceny.
Aport składników pozostałych po likwidacji do spółki z o.o.
Sama czynność przekazania składników z majątku firmowego do majątku prywatnego osoby fizycznej jest neutralna podatkowo. Takie przekazanie nie generuje żadnego nowe przychodu podatkowego.
Natomiast inaczej jest w sytuacji, gdy składniki są wnoszone jako aport (wkład niepieniężny) do spółki z o.o. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w umowie spółki, a w razie jej braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w umowie, albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.
Powoduje to, że po stronie osoby fizycznej wnoszącej składniki ze zlikwidowanej firmy do spółki z o.o. pojawia się przychód, przy czym nie jest to przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, lecz z kapitałów pieniężnych.
Tego rodzaju przysporzenia podlegają opodatkowaniu 19% podatkiem od dochodu i są rozliczane w deklaracji PIT-38 składanej w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
Przykład 1.
Pan Stanisław zlikwidował jednoosobową działalność gospodarczą i w wykazie składników majątku ujął 2 maszyny będące środkami trwałymi w firmie. Następnie w zamian za udziały w spółce z o.o. wniósł je aportem. Jakie skutki podatkowe w podatku PIT powstają po stronie mężczyzny?
Wycofanie środków trwałych po likwidacji firmy do majątku prywatnego jest zdarzeniem neutralnym podatkowo. Sporządzony wykaz składników z ujętymi środkami trwałymi pozostaje bez wpływu na podatek od dochodu z działalności gospodarczej. W momencie wniesienia aportu powstaje obowiązek w ramach kapitałów pieniężnych, gdzie dochodem będzie wartość objętych udziałów (przychód) pomniejszona o niezamortyzowaną wartość początkową wniesionych do spółki środków trwałych (koszt). Na podstawie otrzymanej od spółki informacji PIT-8C pan Stanisław rozliczy dochód w PIT-38 w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku wniesienia aportu.
Na koniec warto także wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT wolne od podatku są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.
Jednakże z powyższego zwolnienia nie może skorzystać podatnik, który zlikwidował działalność gospodarczą. W takim przypadku nie możemy bowiem mówić o wniesieniu do spółki z o.o. aportem przedsiębiorstwa, lecz o aporcie poszczególnych składników byłego przedsiębiorstwa.
W podsumowaniu wskażmy zatem, że sama likwidacja działalności gospodarczej nie generuje obowiązku w podatku PIT. W tym zakresie pojawiają się określone powinności związane z dokumentowaniem składników pozostałych na dzień likwidacji. Natomiast skutki w podatku dochodowym wywoła dokonanie w dalszej kolejności aportu tychże składników do spółki z o.o.
