W globalnej gospodarce coraz częściej korzystamy z usług firm spoza Polski, ale należących na ogół do Unii Europejskiej. Zdarza się jednak, iż usługa jest wykonana przez kontrahenta spoza Unii, nierzadko przez koncerny o zasięgu globalnym. Jak rozliczyć import usług od kontrahenta spoza UE zarejestrowanego do VAT?
Pojęcie usługi
Na wstępie przypomnijmy definicję usługi z ustawy o podatku od towarów i usług. Definicję tę znajdziemy w art. 8 ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT). Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Biorąc pod uwagę powyższą definicję, świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.
Import usług
Definicję importu usług znajdziemy w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT. Przez import usług rozumieć należy świadczenie usług, z tytułu których podatnikiem jest usługobiorca. Ustawodawca wymienił sytuacje, w których to nabywcy usług stają się podatnikami podatku VAT. Są nimi również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
- usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
- usługobiorcą jest:
- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, których miejscem świadczenia usług dotyczących tych bonów jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
Biorąc pod uwagę powyższe, import usług polega na opodatkowaniu w kraju podatkiem VAT usług nabywanych przez podatnika w przypadku, gdy usługi te są wykonywane przez podmiot zagraniczny. W takiej sytuacji podatnikiem, czyli podmiotem zobowiązanym do opodatkowania usług VAT, jest ich nabywca – usługobiorca, a nie usługodawca. Usługobiorca płaci podatek należny od wykonanych na jego rzecz usług. Aby można było rozpoznać import usług, bardzo istotne jest wyświadczenie usługi. W interpretacji indywidualnej z 3 kwietnia 2017 roku, 3063-ILPP1-3.4512,61.2017.1.PR, można przeczytać, iż musi dojść do wyświadczenia usługi w rozumieniu ustawy o VAT (nie każde świadczenie spełnia tę definicję), aby urzeczywistnił się import usług. W niniejszej interpretacji jako przykład podano cash pooling.
Miejsce świadczenia usługi – definicje
W przypadku usług bardzo ważne jest ustalenie miejsca świadczenia usługi. Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w przepisie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2–4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j oraz art. 28n.
Przykład 1.
Spółka zajmująca się produkcją mebli, będąca w Polsce czynnym podatnikiem VAT, nabywa od włoskiego podatnika, nieposiadającego w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia takiej działalności, usługi projektowe. W tym przypadku miejscem świadczenia usługi, ustalanej zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, będzie Polska. Biorąc pod uwagę powyższe, w analizowanym przypadku mamy do czynienia z importem usług. Usługodawca jako podatnik z Unii Europejskiej nie posiada bowiem siedziby ani miejsca prowadzenia działalności w kraju.
W analizowanym przypadku mamy do czynienia z podatnikiem z Unii Europejskiej. W praktyce gospodarczej zdarza się, iż przedsiębiorcy krajowi dokonują zakupów od podatników spoza Unii Europejskiej. Czy również w takiej sytuacji mamy do czynienia z importem usług?
Import usług od kontrahenta spoza UE
Powyższa definicja importu usług nie wyróżnia statusu usługodawcy. Istotne, aby był to podatnik nieposiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia dzielności w kraju. Tym samym zakup usług od podatnika spoza Unii Europejskiej również należy uznać za import usług.
Przykład 2.
Przedsiębiorca zajmujący się produkcją i handlem materiałami reklamowymi zamówił u podatnika z USA testowanie i sprawdzenie nowych gadżetów reklamowych. Podatnik z USA nie ma w Polsce siedziby ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W tym przypadku mamy do czynienia również z importem usług.
W praktyce gospodarczej międzynarodowe koncerny mają swoją siedzibę w różnych krajach. Ponadto wiele podmiotów gospodarczych jest zarejestrowanych jako podatnicy podatku VAT w różnych miejscach na świecie. W sytuacji, gdy podmiot poda swój NIP z innego kraju niż Polska, dochodzi do importu usług. Tym samym import usług powstanie bez względu na to, jakim identyfikatorem podatkowym posłuży się kupujący.
