Powrót do zwolnienia z VAT - przypadki sytuacyjne

Podatnicy osiągający niewielkie dochody, ale także ci, którzy w ramach współpracy z kontrahentami nie są zobowiązani do wystawiania faktur umożliwiających odliczenie podatku VAT, chętnie korzystają ze zwolnienia podmiotowego z VAT, które pozwala oszczędzić na zapłacie daniny z tytułu sprzedaży towarów i usług. Niekiedy jednak obroty tych podatników ulegają zwiększeniu i zobowiązani oni są stać się czynnymi podatnikami VAT. Jeżeli w latach następnych podatnicy widzą możliwość na powrót do zwolnienia z VAT, to przynajmniej część z nich z tej okazji skorzysta. Podkreślić także należy, że okoliczności powrotu są przeważnie znaczące.

Spóźnione zgłoszenie rejestracyjne VAT

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą od stycznia 2010 r. przekroczył w 2016 r. limit obrotu 150 000 zł, przez co utracił podmiotowe zwolnienie z VAT. Niestety nie złożył terminowo zgłoszenia do VAT w 2016 r., a dopiero w 2018 r. z datą wsteczną od 2016 r., a także zgłoszenie aktualizacyjne, że od stycznia 2017 r. będzie korzystał ze zwolnienia z VAT. Podatnik błędnie zinterpretował przepisy i sądził, że jeżeli nie przekroczył limitu obrotu 200 000 zł, to nie utraci zwolnienia.

Zgodnie z art. 96 ust. 5 ustawy o VAT, jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą utraci zwolnienie z VAT lub zrezygnuje z niego, zobowiązany jest do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R:

1. przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi towarów i usług niezwolnionych z VAT,

2. przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia z VAT,

3. przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia,

4. przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, od pierwszej wykonanej czynności.

Z kolei w przypadku aktualizacji zgłoszenia VAT-R w sprawie powrotu do zwolnienia z VAT czynnego podatnika, powinien złożyć we właściwym urzędzie skarbowym ze względu na adres zamieszkania ww. zgłoszenie, w którym wybrano to zwolnienie. Natomiast należy podkreślić, że okoliczności późniejszego złożenia niż w ciągu 7 dni, nie pozbawią podatnika wnioskodawcy prawa do wyboru przysługującego mu zwolnienia, nawet jeśli nie dopełnił w odpowiednim czasie on powyższego obowiązku. Podatnik ma zatem prawo od 1 stycznia 2017 r. skorzystać ze zwolnienia z VAT z uwagi na to, że nie przekroczył limitu obrotu 200 000 zł (mimo że przekroczył 150 000 zł). Ustawodawca nie uzależnia jednak od terminu dokonania zgłoszenia prawa do skorzystania z ponownego zwolnienia z VAT.

Rezygnacja lub utrata prawa do zwolnienia i ponowne skorzystanie ze zwolnienia z VAT

Powyższą sytuację warto uzupełnić o informację, iż podatnicy, którzy utracili prawo do zwolnienia bądź zrezygnowali z tego prawa, mogą, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym to zdarzenie nastąpiło, ponownie z niego skorzystać (z wyłączeniem działalności objętych od początku podatkiem VAT bez możliwości skorzystania ze zwolnienia). Zgodnie z art. 113 ustawy o VAT powrót do zwolnienia z VAT możliwy jest w trakcie roku podatkowego, jeżeli:

1. w poprzednim roku podatkowym wartość sprzedaży nie przekroczyła u niego kwoty 200 000 zł,

2. minął rok od końca roku, w którym podatnik utracił prawo do zwolnienia lub z niego zrezygnował,

3. podatnik nie wykonuje czynności, które od początku ich świadczenia są wyłączone ze skorzystania ze zwolnienia z VAT.

- powrót do zwolnienia z VAT może nastąpić od początku danego miesiąca.

Powrót do zwolnienia z VAT a konieczność korekty VAT w nieruchomościach stanowiących przedmiot wynajmu

Czynny podatnik VAT prowadzi wynajem budynków własnych oraz usługi edukacyjne. Podatnik prowadzi sprzedaż mieszaną, czyli opodatkowaną i zwolnioną. W ramach nieruchomości, które wynajmuje, jeden budynek (oddany do użytku w 2001 r.) jest zbudowany przez niego i małżonkę, natomiast przychody z jego wynajmu stanowią wyłącznie przychody u podatnika. Małżonek wynajmuje w nim tylko pokój na swoją działalność. Drugim budynkiem jest budynek mieszkalny (nabyty w spadku w 1991 r.) otrzymany w spadku po dziadkach, który zgodnie z postanowieniem nabycia stanowi 100% udział u 4 wyodrębnionych lokalach oraz 50% udziału w niewydzielonych częściach mieszkalnych budynku, typu piwnica, poddasze, schody, klatki itp. Na ten budynek podatnik przeznaczył w latach 2010-2016 spore nakłady.

Podatnik wynajmował drugą nieruchomość jako najem prywatny, korzystając z zasad ogólnych, a następnie włączył ją do działalności opodatkowanej podatkiem liniowym. Oba budynki są amortyzowane, przy czym ten drugi według metody uproszczonej z uwagi na trudność ustalenia wartości początkowej. Z kolei budynek pierwszy nie wymagał znaczących nakładów stanowiących wzrost wartości początkowej.

Podatnik zastanawia się, czy w powyższych okolicznościach w przypadku, gdy nastąpi powrót do zwolnienia z VAT od stycznia 2018 r. będzie zobligowany do dokonania korekty kwoty podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki na wytworzenie pierwszego budynku, a także nakłady budowlane w odniesieniu do drugiego budynku.

W tej sytuacji zmiana przeznaczenia nieruchomości w zakresie VAT od sprzedaży mieszanej do zwolnienia z VAT obliguje podatnika do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT. Podatnik, który miał prawo do odliczenia VAT i tego dokonał, a nagle sytuacja co do przeznaczenia nieruchomości uległa zmianie (skorzystanie ze zwolnienia z VAT) będzie musiał dokonać korekty VAT. W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów, usługi oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych podatnika, nie uwzględniając jednocześnie środków trwałych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15 000 zł, korekty VAT dokonuje się w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W przedstawionej sytuacji w związku z powrotem podatnika do zwolnienia z VAT:

1. co do budynku nr 1 minęło ponad 10 lat od momentu jego wybudowania i oddania w użytkowanie do działalności, a więc nie będzie on podlegał korekcie VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na jego wytworzenie,

2. w stosunku do budynku nr 2 także podatnik nie będzie zobligowany do dokonania korekty VAT z tytułu faktur dokumentujących poniesione nakłady na jego ulepszenie oraz remont.

Przy punkcie drugim należy jeszcze podkreślić, że ww. środki trwałe spełniają warunki uznania ich za ulepszone, czyli:

1. suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł oraz

2. wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Należy jednak zaznaczyć, iż zasada ta dotyczy wyłącznie środków trwałych, których wartość początkowa ustalona została na zasadach ogólnych, a nie metodą uproszczoną. Dlatego też z uwagi na zastosowanie metody uproszczonej w stosunku do drugiego budynku podatnik nie będzie zobligowany do dokonania podatku VAT odliczonego z faktur dokumentujących poniesione nakłady w związku z powrotem do zwolnienia z VAT od stycznia 2018 r.

Potwierdza to także interpretacja indywidualna z 29 listopada 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, o sygn. 0112-KDIL2-3.4012.363.2017.2.WB.