Poradnik Przedsiębiorcy

Roczna korekta VAT naliczonego przy sprzedaży mieszanej

Roczna korekta VAT dotyczy podatników, którzy prowadzą sprzedaż mieszaną i odliczają VAT na zasadzie proporcji. Rocznej korekty VAT naliczonego należy dokonać w pierwszej deklaracji składanej za dany rok. Jakie obowiązki z tego tytułu ciążą na podatniku? Jak dokonać prawidłowych obliczeń? Odpowiedzi na te pytania znajdziesz w niniejszym artykule.

Sprzedaż mieszana - odliczanie VAT proporcją

Wiele firm prowadzi zarówno sprzedaż opodatkowaną, jak i zwolnioną z VAT (tzw. sprzedaż mieszana). Zasady rozliczania podatku od towarów i usług w działalności mieszanej reguluje art. 90 Ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT).

Firmy prowadzące sprzedaż mieszaną muszą dzielić wydatki związane z działalnością gospodarczą na:

  • zakupy związane tylko ze sprzedażą zwolnioną,
  • zakupy związane tylko ze sprzedażą opodatkowaną,
  • zakupy, które mogą służyć obu rodzajom sprzedaży.

Jeżeli podatnik nie wie, w jakim stopniu nabyty towar lub usługa będzie wykorzystywana do celów opodatkowanych lub zwolnionych, prawo do odliczenia przysługuje mu wyłącznie na zasadzie proporcji.

Sprzedaż mieszana - jak obliczyć wskaźnik proporcji?

Proporcję tę oblicza się jako udział obrotu uzyskanego z tytułu czynności uprawniających do obniżenia podatku należnego w całkowitym obrocie wypracowanym w związku z czynnościami, od których przysługuje prawo do obniżenia VAT należnego oraz czynnościami, do których takie prawo nie ma zastosowania (art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

Proces odliczenia VAT proporcją można podzielić na dwa etapy:

  1. odliczenie VAT według wskaźnika proporcji obliczonego na podstawie obrotów roku ubiegłego (tzw. wstępny wskaźnik proporcji),
  2. korekta VAT na podstawie wskaźnika VAT rzeczywistego z roku, w którym dokonano zakupu.

Do obliczenia wskaźnika proporcji podatnik potrzebuje wykazać:

1) w liczniku proporcji:

  • odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, sprzedaży opodatkowanej,
  • wewnątrzwspólnotową dostawę towarów,
  • eksport towarów,
  • dostawę towarów lub świadczenie usług za granicą, które nie są opodatkowane w Polsce, lecz dają prawo do odliczenia VAT naliczonego,
  • usługi wymienione w art. 86 ust. 9 ustawy o VAT, jeżeli miejscem ich świadczenia jest kraj trzeci, lub usługi bezpośrednio dotyczące towarów eksportowanych,
  • otrzymane subwencje, dopłaty przedmiotowe i dotacje.

2) w mianowniku proporcji:

  • czynności wymienione w pkt 1,
  • czynności zwolnione z VAT.

Obliczając wskaźnik proporcji, podatnik nie może uwzględnić:

  • dostaw towarów i usług zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów,
  • pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
  • usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt. 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy (dotyczy usług ubezpieczeniowych, udzielenia kredytów, itp.)
  • czynności, które nie stanowią obrotu.

Sprzedaż mieszana bez proporcji

Podatnik nie ma obowiązku stosowania wskaźnika proporcji przy działalności mieszanej w sytuacji, gdy wskaźnik ten jest stosunkowo wysoki lub niski. Art. 90 ust. 10 ustawy o VAT określa, że w sytuacji gdy proporcja:

  • przekroczy 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł - można uznać że proporcja ta wynosi 100%;
  • nie przekroczy 2% - podatnik może uznać, że proporcja ta wynosi 0% (nie odlicza VAT). 

Przykład 1.

Firma X prowadzi działalność gospodarczą. Za 2017 rok osiągnęła sprzedaż na łączną sumę 10 650 000 zł, w tym: sprzedaż opodatkowana 150 000 zł, sprzedaż zwolniona 10 500 000zł).

Ustalenie proporcji: 150 000/(150 000 + 10 500 000)=1,40%

Proporcję należy zaokrąglić w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy o VAT), czyli do 2%. Oznacza to, że Firma X może w ogóle nie odliczać VAT od wydatków związanych z działalnością mieszaną.

Sprzedaż mieszana a proporcja szacunkowa

W wyjątkowych sytuacjach do rozliczenia wstępnego można zastosować proporcję ustaloną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Jest to możliwe wówczas, gdy:

  • podatnik w poprzednim roku podatkowym nie prowadził działalności mieszanej,
  • obroty nie przekroczyły 30 000 zł,
  • proporcja ustalona za poprzedni rok w bieżącym roku według podatnika byłaby niereprezentatywna.

Przykład 2.

Podatnik wykonywał dotychczas działalność opodatkowaną VAT i w całości odliczał VAT naliczony. Od stycznia 2018 r. rozszerzył swoją działalność o czynności zwolnione z VAT (usługi pośrednictwa w zawieraniu umów kredytowych). Proporcja wstępna w tym przypadku wynosiłaby 100%, jednakże podatnik uznał, że jest dla niego niereprezentatywna ze względu na rozpoczęcie wykonywania czynności zwolnionych. Oszacował więc proporcję na poziomie 73% i przedstawił w urzędzie skarbowym. Naczelnik urzędu skarbowego zatwierdził w formie protokołu oszacowaną proporcję. Oznacza to, iż podatnik ma prawo do końca roku odliczać 73% VAT naliczonego przy dokonanych zakupach, których jednoznacznie nie przypisze do działalności opodatkowanej ani zwolnionej.