Zapewnienie pracownikowi opieki zdrowotnej z zakresu medycyny pracy i pokrycia kosztów takich świadczeń należy do jednych z podstawowych obowiązków pracodawcy. W tym zakresie nie może on zobowiązać pracownika do ponoszenia kosztów przechodzonych przez niego badań okresowych czy też badań, które należy wykonać przed przystąpieniem do wykonywania pracy. Częstym zjawiskiem jest rozszerzanie opieki zdrowotnej przez pracodawcę poprzez oferowanie pracownikom nieodpłatnie możliwości objęcia ich tzw. pakietem medycznym, z którego mogą korzystać nie tylko pracownicy, lecz także członkowie ich rodzin. Wobec tego, czy wydatki na pakiety medyczne, których koszt ponosi pracodawca aby zapewnić pracownikom opiekę medyczną, można uznać za koszty uzyskania przychodu?
Wydatki na pakiety medyczne dla pracowników jako koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o CIT
Przykład 1.
Spółka jako pracodawca jest zobowiązana do objęcia pracowników opieką zdrowotną z zakresu medycyny pracy i pokrycia kosztów takich świadczeń. W tym celu zawarła umowę o świadczenie usług medycznych z podmiotem leczniczym uprawnionym do świadczenia kompleksowych usług medycznych (w tym w szczególności z zakresu medycyny pracy). Przedmiotem tej umowy jest udzielanie świadczeń medycznych dla pracowników i członków rodziny pracowników, a także dla byłych pracowników spółki, którzy są emerytami. Wydatki na pakiety medyczne finansowane są ze środków obrotowych wnioskodawcy. Czy w takim przypadku pakiet medyczny oferowany obecnym pracownikom oraz byłym pracownikom-emerytom będzie stanowił dla pracodawcy (spółki) koszt uzyskania przychodu?
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z ich źródła lub w celu zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (nabycie gruntów, nabycie lub wytworzenie środków trwałych, ulepszenie środków trwałych). Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Zgodnie z wyrokiem NSA w Warszawie z 13 listopada 2018 roku, II FSK 966/18, „do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towarów i usług u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar i usługi oraz wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów”.
Zatem mając na uwadze powyższe, aby wydatek poniesiony przez podatnika podatku CIT mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki dotyczące tego wydatku:
-
został poniesiony przez podatnika podatku CIT, np. spółkę prawa handlowego;
-
jest definitywny, a więc bezzwrotny;
-
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika podatku CIT działalnością;
-
poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła;
-
został właściwie udokumentowany;
-
nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (nabycie gruntów, nabycie lub wytworzenie środków trwałych, ulepszenie środków trwałych).
Kwestia bezzwrotności wydatku, jego udokumentowania czy wyłączenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie wymaga wyjaśnienia. Wątpliwości może budzić wyjaśnienie aspektu celowości jego poniesienia.
Przesłankę celowości wydatku uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego wydatku (kosztu), a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.
W konsekwencji powyższego należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, które mają na celu powstanie źródła przychodu albo jego zabezpieczenie na przyszłość.
O tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje nie organ podatkowy, a podmiot prowadzący działalność gospodarczą. To na podatniku jako podmiocie profesjonalnym spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła.
Poniesione przez podatnika podatku CIT wydatki na pakiety medyczne spełniają te wszystkie warunki, gdyż:
-
zmniejszają nieobecność pracowników w pracy – pakiety medyczne pozwalają pracownikom i członkom ich rodzin w krótszym czasie otrzymać opiekę medyczną, a co za tym idzie, szybciej powrócić do pełnej sprawności i w konsekwencji wrócić do pracy;
-
wpływają na zwiększenie motywacji pracowników oraz przyczyniają się do poprawy wizerunku pracodawcy jako dbającego zarówno o swoich pracowników, jak i o członków ich rodzin;
-
powodują lepszą atmosferą w zakładzie pracy – zadowolenie pracowników przekłada się na ich większe zaangażowanie w pracę, co skutkuje osiągnięciem przez podatnika podatku CIT zysków w przyszłości.
Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 stycznia 2017 roku, 2461-IBPB-1-1.4510.359.2016.1.AT: „przedmiotowe wydatki ponoszone na zakup pakietów medycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów (również w części przypadającej na członków rodzin pracowników), gdyż spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz nie są wymienione w negatywnym katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów”.
Wydatki na pakiety medyczne dla byłych pracowników-emerytów jako koszt na gruncie ustawy o CIT
Powyższe stanowisko należy również odnieść do wydatków, jakie pracodawca ponosi na zakup pakietów medycznych dla byłych pracowników-emerytów. Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2018 roku, 0111-KDIB2-1.4010.410.2018.1.AR, „nie budzi wątpliwości, iż wydatki na poniesione na zakup usług medycznych dla byłych pracowników-emerytów poniesione są z zamiarem osiągnięcia przychodów oraz mają związek z prowadzoną działalnością. Takie korzyści oferowane przez Spółkę byłym pracownikom emerytom budują w obecnych pracownikach poczucie więzi i przywiązania do pracodawcy, co przekłada się na ich zaangażowanie i wkład jaki wnoszą do firmy.”
W przypadku byłego pracownika-emeryta świadczenia otrzymywane przez niego w związku z łączącym go z pracodawcą stosunkiem pracy podlegają opodatkowaniu PIT, jeżeli przekraczają w roku podatkowym kwotę 3000 zł. W takiej sytuacji pracodawca informuje byłego pracownika-emeryta oraz właściwy organ podatkowy o powstałym przychodzie poprzez złożenie formularza PIT-8C.
Zatem tak jak w przypadku pracowników świadczących pracę obecnie, wydatki na pakiety medyczne sfinansowane przez pracodawcę na rzecz pracowników-emerytów będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT. Takie działanie pracodawcy pozytywnie wpływa na ocenę np. spółki jako pracodawcy na rynku pracy, ponieważ będzie ona odbierana jako spółka, która zabezpiecza socjalnie nawet swoich byłych pracowników. Przekłada się to również na zaangażowanie w pracy zarówno obecnych, jak i przyszłych pracowników, którzy będą mogli liczyć na otrzymanie podobnych świadczeń bez konieczności ponoszenia dodatkowych opłat związanych uzyskaniem świadczeń medycznych. Jedynym kosztem, jaki będą mogli ponieść, są koszty dodatkowego świadczenia zdrowotnego, o ile będą chcieli skorzystać z jakichś dodatkowych opcji nieobjętych pakietem medycznym oferowanym przez pracodawcę.
