Na skutek zawarcia umowy pożyczki powstaje jednocześnie wierzytelność oraz dług. Już sama umowa pożyczki generuje określone skutki podatkowe. Natomiast w naszym artykule przyjrzymy się sytuacji, w której wierzyciel zwalnia pożyczkobiorcę z długu. Okazuje się bowiem, że zwolnienie z długu może być neutralne podatkowo.
Zwolnienie z długu jako generujące przychód podatkowy
Umowa pożyczki rodzi obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych według stawki 0,5%. Obowiązek podatkowy spoczywa w tym przypadku na pożyczkobiorcy.
Samo zawarcie umowy pożyczki nie generuje natomiast żadnych skutków na gruncie podatku PIT. W tym zakresie konieczne jest bowiem wystąpienie przychodu, czyli określonego przysporzenia majątkowego w postaci np. zwiększenia aktywów.
Tymczasem pożyczka ma charakter zwrotny w tym sensie, że pożyczkobiorca jest zobligowany do zwrotu pożyczonej kwoty. Nie można zatem uznać, że zawarcie umowy pożyczki generuje przychód po stronie pożyczkobiorcy.
W myśl ustawy PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze lub też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.
W konsekwencji, chociaż zawarcie umowy pożyczki nie generuje obowiązku w zakresie podatku PIT, to inaczej będzie w przypadku, gdy dochodzi do zwolnienia z długu.
Instytucja zwolnienia z długu uregulowana została w art. 508 Kodeksu cywilnego, w którego myśl zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.
Zwolnienie z długu ma charakter nieodpłatny, co oznacza, że po stronie pożyczkobiorcy powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń.
Za nieodpłatne świadczenie uznać należy bowiem świadczenie niewymagające opłaty – takie, za które się nie płaci, bezpłatne, czyli takie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
W tym miejscu podkreślmy, że przychodami w rozumieniu ustawy PIT są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, lecz także zmniejszenie jego pasywów.
Na mocy art. 20 ust. 1 ustawy PIT do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, zalicza się m.in. przychody z nieodpłatnych świadczeń.
Przychody z tego tytułu podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej i są rozliczane na etapie składania rocznego zeznania podatkowego – nie ma w tym zakresie konieczności wpłacania zaliczek na podatek w trakcie roku.
W opisanym przypadku wielkość przychodu będzie odpowiadać kwocie długu, z którego został zwolniony pożyczkobiorca.
Przykład 1.
Osoby fizyczne zawarły umowę pożyczki, w której ramach pożyczkobiorca otrzymał 100 000 zł. Strony nie ustaliły odsetek. Pożyczkobiorca zwrócił 20 000 zł. W zakresie pozostałej kwoty wierzyciel zwolnił pożyczkobiorcę z długu. W jaki sposób ustalić przychód z nieodpłatnych świadczeń w przypadku zwolnienia z długu w ramach umowy pożyczki?
W dacie zwolnienia z długu po stronie pożyczkobiorcy powstał przychód z nieodpłatnych świadczeń w kwocie 80 000 zł. Będzie on rozliczony według skali podatkowej w zeznaniu rocznym PIT składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym jako przychód z innych źródeł.
Zwolnienie z długu neutralne dla członków najbliższej rodziny
Warto podkreślić, że nie w każdym przypadku zwolnienie z długu będzie dla pożyczkobiorcy zdarzeniem powodującym konieczność rozliczenia podatku PIT.
Wskazać jednak należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT wolna od podatku jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:
- do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
- do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
- do grupy III – innych nabywców.
W świetle powyższego, jeżeli instytucja zwolnienia z długu w ramach umowy pożyczki ma zastosowanie do członków rodziny (zaliczanych do I lub II grupy podatkowej), to zastosowanie znajdzie ww. przepis. To oznacza, że zwolnienie z długu będzie dla pożyczkobiorcy neutralne podatkowo.
Powyższe potwierdza m.in. treść interpretacji Dyrektora KIS z 21 października 2022 roku (nr 0112-KDIL2-1.4011.610.2022.2.KF):
„Mając na uwadze powyższe, stwierdzić więc należy, że zwolnienie Pani z długu, wynikającego z zawartej umowy pożyczki, skutkowało po Pani stronie powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 tej ustawy. Z uwagi na to, że ww. przychód był świadczeniem otrzymanym od osoby zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nie ciąży na Pani obowiązek zapłaty podatku z tego tytułu”.
Przykład 2.
Brat zaciągnął u siostry pożyczkę w kwocie 50 000 zł. Opłacił z tego tytułu podatek PCC. Siostra zwolniła go z długu, dzięki czemu nie musiał on zwracać kwoty pożyczki. Czy zwolnienie z długu pożyczkobiorcy będącego członkiem rodziny rodzi obowiązek podatkowy?
Po stronie brata powstał przychód z nieodpłatnych świadczeń. Jednocześnie nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku z uwagi na zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT. W konsekwencji po stronie brata nie powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku PIT.
Podsumowując powyższe, zwolnienie z długu zasadniczo wywołuje skutek po stronie dłużnika w postaci powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Jednocześnie taki przychód będzie zwolniony od podatku PIT przy założeniu spełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT. W tym zakresie będziemy mieli do czynienia ze zdarzeniem neutralnym podatkowo.
