Punktem wyjścia w rozważaniach dotyczących zagadnienia: wgląd do akt sprawy w trakcie postępowania podatkowego jest art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa. Dyspozycja zawarta we wspomnianym wyżej przepisie obliguje organy podatkowe do zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji organ obowiązany jest umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.
Praktyczna realizacja powyższej normy prawnej jako jedna z głównych zasada postępowania podatkowego odbywa się m.in. poprzez udostępnianie stronom dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy.
Organ obowiązany jest udostępnić akta sprawy z mocy ustawy
Zasady udostępniania akt sprawy wynikają z art. 178 Ordynacji podatkowej. Przepisy te umożliwiają stronie:
- wgląd w akta sprawy, sporządzanie z nich notatek, odpisów oraz sporządzanie kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń (np. aparat fotograficzny, telefon komórkowy). Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Wymienione wyżej czynności mogą być dokonywane w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu;
- żądanie wydania kopii akt sprawy lub uwierzytelnionych odpisów akt sprawy albo uwierzytelnienia kopii akt sprawy.
Organ udostępni akta w wersji elektronicznej tylko wówczas, jeżeli posiada je w takiej postaci. Strona może zażądać jedynie skanów niektórych dokumentów.
Przepisy Ordynacji podatkowej nie nakładają na organy podatkowe obowiązku digitalizacji, tj. posiadania akt sprawy w wersji elektronicznej. Jeżeli więc strona zwróci się do organu z wnioskiem o udostępnienie całych akt w wersji elektronicznej, organ najprawdopodobniej nie spełni woli podatnika, wskazując jednocześnie na treść art. 178 Op. Niniejsza kwestia była przedmiotem sporu sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 28 marca 2019 r., sygn. VIII SAB/Wa 2/19, uznał w szczególności, że
„Przepis ten nie nakłada bowiem obowiązku digitalizacji posiadanych przez organ dokumentów. A zatem w sytuacji, gdy organ nie mógł sprostać żądaniu wniosku z powodu braku własnych systemów informatycznych, o czym poinformował Skarżącą stosownym pismem w odpowiedzi na jej wniosek, to znaczy, że jego działanie było prawidłowe”.
Nieco inaczej wygląda kwestia wniosku o przesłanie w formie elektronicznej skanów poszczególnych dokumentów. Organ w takim wypadku nie powinien odmawiać stronie udostępnienia dokumentów z akt sprawy w takiej formie, tym bardziej że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie wysokości opłaty za sporządzenie kopii oraz odpisu dokumentów wydane na podstawie art. 270b Op przewiduje opłatę w wysokości 0,40 zł za jedną stronę zeskanowanego dokumentu papierowego.
Wgląd do akt sprawy w trakcie postępowania podatkowego - organ może nie udostępnić niektórych dokumentów z uwagi na niejawność informacji oraz ważny interes publiczny
W kolejnej jednostce redakcyjnej ustawy Ordynacja podatkowa (art. 179) zawarto przesłanki, których ziszczenie się sprawi, że organ odmówi udostępnienia niektórych dokumentów zawartych w aktach sprawy albo przynajmniej dokona trwałego usunięcia pewnych informacji.
Strona nie uzyska dostępu do dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny.
Informacjami niejawnymi są informacje, których nieuprawnione ujawnienie spowodowałoby lub mogłoby spowodować szkody dla Rzeczypospolitej Polskiej albo byłoby z punktu widzenia jej interesów niekorzystne (ustawa o ochronie informacji niejawnych). Z kolei informacje, których ujawnienie mogłoby naruszyć interes publiczny, to w szczególności dane identyfikacyjne i finansowe innych podmiotów, które nie mają wpływu na ustalenia w zakresie stanu faktycznego, a których ujawnienie mogłoby naruszyć dobro osób trzecich. Problematyka związana z odmową udostępniania określonych informacji zawartych w aktach sprawy występuje w szczególności, gdy organ prowadzi postępowanie wspólne, tj. z udziałem kilku stron. W takich sytuacjach organ ocenia, jakie informacje może przekazać stronie postępowania lub pełnomocnikowi, tak aby nie udostępniać danych o innych podatnikach / stronach postępowania.
Organ odmawia udostępnienia dokumentów w drodze postanowienia
Zgodnie z art. 179 § 2 i 3 Op na okoliczność odmowy udostępnienia dokumentów z akt sprawy z uwagi na niejawność informacji czy ważny interes publiczny organ wydaje postanowienie, na które służy środek zaskarżenia w postaci zażalenia.
Podatnicy wdają się w spory z fiskusem, ten często odmawia bowiem udostępnienia dokumentów z uwagi na wyżej wymienione przesłanki, w szczególności powołując się na interes publiczny. Pojęcie „interes publiczny” jest terminem nieostrym, ponieważ nie zostało w żaden sposób wyjaśnione i uregulowane w aktach prawnych. Organ podatkowy nie może jednak w sposób arbitralny i nieuzasadniony odmawiać udostępnienia określonych dokumentów bądź ich fragmentów znajdujących się w aktach sprawy. Jeżeli organ wydaje postanowienie, na które przysługuje stronie zażalenie, to winno zawierać ono uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 217 § 2 Op), w którym organ powinien obok wskazania stosownych przepisów prawa, dokonać przybliżenia i wyjaśnienia przesłanek, które uzasadniają odmowę udostępnienia określonych informacji znajdujących się w aktach sprawy z uwagi na konieczność ochrony interesu publicznego.
Podkreślił to m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z 24 października 2017 roku, sygn. I SA/Gl 655/17, zauważając w szczególności, że
„Należy zgodzić się z twierdzeniem skargi, że organy podatkowe w swoich postanowieniach nie dokonały oceny przesłanki interesu publicznego istotnego dla odmowy udostępnienia przedmiotowych dokumentów, w tym nie wykazały konkretnego interesu publicznego oraz jego istnienia w badanej sprawie, nie uzasadniły w sposób przekonujący, w jaki sposób interes ten zostałby naruszony, ani że jego ochrona nie jest możliwa w inny sposób, ani też nie określiły trwałości ograniczenia dostępu”.
