W kontekście przepisów odnoszących się do podatków dochodowych spółki osobowe takie jak spółka jawna są transparentne podatkowo, co oznacza, że podatek rozliczają wspólnicy, a nie sama spółka. Taka sytuacja nie oznacza jednak, że wspólnik nie może zawierać ważnych i prawnie skutecznych umów z samą spółką. W kontekście takiej sytuacji zastanówmy się, jakie skutki wywoła wynajem samochodu od wspólnika spółki jawnej.
Wynajem samochodu od wspólnika spółki jawnej a koszty spółki
Na wstępie wyjaśnijmy zasady funkcjonowania spółek osobowych (w tym spółki jawnej) na gruncie podatku dochodowego.
Jak podaje art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Natomiast przywołany art. 8 ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy bądź praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Co równie ważne, powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do:
- rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
- ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.
W konsekwencji zarówno przychody, jak i koszty w spółce jawnej rozlicza każdy wspólnik proporcjonalnie do posiadanego zysku w spółce. Natomiast sama spółka jawna nie jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego.
Zawieranie umów pomiędzy spółką jawną a jej wspólnikiem
Warto podkreślić, że mimo iż podatnikami są wspólnicy, a nie sama spółka, to nie ma prawnych przeszkód, aby dochodziło do zawarcia umów pomiędzy wspólnikami a samą spółką.
Należy bowiem pamiętać, że w obrocie prawym spółka jawna jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Jak stanowi art. 8 ksh, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.
W rezultacie na gruncie przepisów regulujących funkcjonowanie spółki jawnej jest ona wyposażona w zdolność prawną, co oznacza, że może zawierać umowy we własnym imieniu.
Koszty występujące po stronie spółki jawnej
Umowa najmu ma charakter odpłatny. Oznacza to, że jeżeli wspólnik oddaje swój prywatny samochód w najem, to spółka zobowiązana jest z tego tytułu do zapłaty wynagrodzenia.
Rozważając, czy w tym przypadku spółka może ująć wspomniany wydatek w kosztach działalności, należy odnieść się do ogólnej teorii kosztów podatkowych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.
Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.
Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:
- pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
- być właściwie udokumentowany.
W konsekwencji, jeżeli najęty pojazd będzie wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, to wartość wynagrodzenia (czynszu) za wynajem będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu.
Przypomnijmy jednak o zasadzie transparentności spółki jawnej. Taki stan powoduje, że koszt wynajmu będą rozliczać wspólnicy proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach spółki.
W związku z powyższym pojawia się problem z interpretacją sytuacji wspólnika wynajmującego samochód spółce. Należy postawić pytanie, czy również ten wspólnik może w kosztach ująć proporcjonalny wydatek na wynajem samochodu stanowiącego jego prywatny składnik majątku.
W odpowiedzi należy wskazać, że z uwagi na fakt, iż umowa jest zawierana pomiędzy odrębnymi podmiotami gospodarczymi, to dla wspólnika wynajmującego pojazd spółce wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, w wielkości proporcjonalnej do jej udziału w zyskach spółki, stosownie do treści cyt. powyżej art. 8 ust. 1 ustawy o PIT.
Przykład 1.
Spółka jawna składa się z dwóch wspólników, a każdy z nich posiada 50% udziałów. Jeden ze wspólników wynajął spółce swój prywatny samochód na potrzeby prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Miesięczny czynsz określono na poziomie 1000 zł. W tej sytuacji obaj wspólnicy mogą w kosztach uzyskania przychodu pozarolniczej działalności gospodarczej ująć kwotę po 500 zł.
Przychód występujący u wspólnika wynajmującego
Jak już ustaliliśmy, z perspektywy spółki jawnej wydatek ponoszony na wynajem stanowi koszt u każdego wspólnika. W konsekwencji wspólnik wynajmujący w ramach rozliczenia pozarolniczej działalności gospodarczej rozpoznaje koszt podatkowy.
Trzeba jednak wskazać, że odrębnym od działalności gospodarczej źródłem przychodu jest prywatny najem. W rezultacie wspólnik ma, w świetle obowiązujących przepisów, obowiązek rozliczenia przychodu z tytułu wynajmu pojazdu stanowiącego jego majątek osobisty.
W tym zakresie może zdecydować się na rozliczenie według zasad ogólnych na podstawie skali podatkowej uregulowanej w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT (stawki 17% lub 32%) bądź też na podstawie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, gdzie stawka podatku wynosi 8,5% przychodu (po przekroczeniu 100 000 zł stawka wzrasta do 12,5%).
