Klasyczny przypadek WNT obejmuje sytuację, w której dochodzi do transakcji pomiędzy dwoma różnymi podatnikami z dwóch krajów UE i towarzyszy temu przemieszczenie towarów. Natomiast warto zastanowić się, co w przypadku gdy podatnik dokonuje nietransakcyjnego przemieszczenia własnych towarów pomiędzy 2 różnymi krajami UE. Sprawdź, jak opodatkować nietransakcyjne WNT!
Nietransakcyjne WNT jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT
W przypadku typowego WNT obowiązek podatkowy spoczywa na podmiocie nabywającym towar. Potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia 2 podstawowych warunków:
- po pierwsze, podmiot z 1 państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel; zatem na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa;
- po drugie, po nabyciu towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym pozostaje bez znaczenia, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.
Stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.
Należy jednak wskazać, że ustawa VAT określa również przypadek tzw. nietransakcyjnego WNT, które również podlega opodatkowaniu.
Chodzi tutaj o przypadek określony w art. 11 ust. 1 ustawy o VAT, gdzie możemy przeczytać, że przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.
Powyższy przepis rozszerza zatem zakres transakcji uznawanych za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów o przemieszczenie towarów własnych podatnika z kraju członkowskiego do Polski. Regulacja ta oznacza, że przemieszczenie towarów traktowane będzie jako wewnątrzwspólnotowe nabycie tylko wtedy, gdy przemieszczane towary są własnością podatnika, który wszedł w ich posiadanie na terytorium państwa członkowskiego, z którego transportowane są do Polski i będą one służyć czynnościom wykonywanym przez niego, jako podatnika, na terytorium kraju.
Zwróćmy uwagę, że choć WNT odbywa się za wynagrodzeniem, to jednak w przypadku określonym w art. 11 ust. 1 ustawy o VAT za zrównaną czynność uznano przemieszczenie własnych towarów, które oczywiście odbywa się w sposób nieodpłatny.
Praktyczne aspekty nietransakcyjnego przemieszczenia towarów
Na bazie przedstawionej regulacji możemy wskazać na kilka problemów praktycznych związanych z przemieszczeniem własnych towarów pomiędzy krajami UE, które następnie będą podlegać sprzedaży.
Pojawia się bowiem pytanie, w jaki sposób podatnik powinien rozliczyć podatek VAT w takiej sytuacji i w jaki sposób dokonać klasyfikacji dokonanych czynności.
W tym zakresie możemy wyróżnić 2 sytuacje.
Przede wszystkim przypadek, w którym podatnik przemieszcza towary pomiędzy krajami UE do swoich magazynów w celu dalszej odsprzedaży.
W tym zakresie wskażmy na treść interpretacji Dyrektora KIS z 23 października 2020 roku (nr 0112-KDIL1-3.4012.310.2020.1.AKR), gdzie czytamy, że przemieszczenie własnych towarów z terytorium Niemiec na terytorium Polski będzie spełniać wszystkie warunki do uznania tego przemieszczenia towarów za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy. Czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy. Spółka stanie się podatnikiem z tego tytułu, zobowiązanym do opodatkowania tej czynności według właściwej stawki podatku obowiązującej w Polsce.
Następnie podatnik dokona – już na terytorium kraju – przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na polskiego kontrahenta, czyli dokona odpłatnej dostawy towarów.
Dostawa towarów – jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według właściwej stawki podatku obowiązującej w Polsce. Wobec powyższego, skoro dostawa towarów – jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według właściwej stawki podatku obowiązującej w Polsce, to powinna być udokumentowana fakturą zawierającą m.in. kwotę podatku.
Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że podatnik powinien rozpoznać (opodatkować) w Polsce przemieszczenie towarów własnych z terytorium Niemiec na terytorium kraju jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy. Następnie dokona dostawy krajowej towarów na rzecz polskiego kontrahenta, którą powinien udokumentować fakturą VAT, działając jako polski podatnik VAT, posługując się polskim numerem VAT oraz doliczyć na fakturze polski podatek VAT według właściwej stawki podatku.
Natomiast z innym przypadkiem będziemy mieli do czynienia, gdy podatnik przemieszcza towary do magazynu w innym kraju w celu wykonania uprzednio zawartej umowy z kontrahentem. W takim przypadku należy rozpoznać WDT z kraju UE wysyłki towarów. Nie ma w tej sytuacji znaczenia, że towar jest najpierw przesyłany do magazynu podatnika, a następnie wydawany kontrahentowi.
Potwierdza to treść interpretacji Dyrektora KIS z 2 września 2021 roku (nr 0114-KDIP1-2.4012.193.2021.2.RM). Organ podatkowy wskazał, że w opisanym modelu sprzedaży transport towarów z magazynu wnioskodawcy położonego w innym niż Polska kraju członkowskim UE (Holandia) do Polski następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą z Polski, w ramach której wnioskodawca będzie przenosił na rzecz tego nabywcy prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Transport towarów z magazynu w Holandii będzie organizowany przez wnioskodawcę. Towary będą transportowane bezpośrednio (bez postojów) z magazynu spółki w Holandii do nabywcy z Polski.
Przy tym od momentu rozpoczęcia transportu towarów z magazynu spółki w Holandii do momentu, kiedy towary zostaną dostarczone do nabywcy na terytorium Polski, towary nie będą poddawane żadnym czynnościom mającym na celu ich modyfikację, ulepszanie, zmienianie. Tak więc towar, opuszczając terytorium Holandii, będzie już przeznaczony dla konkretnego nabywcy z Polski i będzie mu bezpośrednio dostarczany.
W momencie rozpoczęcia transportu towary będą miały konkretne przeznaczenie i będą przemieszczane na terytorium Polski, w ramach transakcji z konkretnym nabywcą z Polski, a nie w ramach transferu własnych towarów wnioskodawcy pomiędzy krajami członkowskimi UE.
W konsekwencji w przypadku transakcji, w ramach których w momencie rozpoczęcia transportu z magazynu spółki w Holandii do Polski, towary będą przeznaczone dla konkretnego nabywcy z Polski – nie wystąpi przemieszczenie towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy, w związku z którym spółka powinna rozpoznać w Polsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, a następnie dostawę krajową.
Przykład 1.
Podatnik przemieścił towar z magazynu w Niemczech do magazynu w Polsce. Planuje dokonać sprzedaży tego towaru w Polsce, jednak na chwilę dokonania przesunięcia towarów nie ma żadnego konkretnego nabywcy. W takim przypadku mamy do czynienia z nietransakcyjnym przemieszczeniem towarów podlegającym opodatkowaniu jako WNT.
Przykład 2.
Podatnik sprzedał towar z Niemiec kontrahentowi w Polsce. Dokonał przemieszczenia towaru z magazynu w Niemczech do magazynu w Polsce. Następnie z polskiego magazynu wydano towar kontrahentowi. W takim przypadku podatnik powinien rozpoznać WDT z Niemiec. Nie znajduje w tym przypadku zastosowania art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.
Przemieszczenie towarów własnych pomiędzy różnymi krajami UE może wywoływać różne skutki na gruncie podatku VAT. Możliwa jest sytuacja, w której tego rodzaju zdarzenie będzie kwalifikowane jako WNT generujące obowiązek podatkowy.
