W zakresie podatków dochodowych ważną preferencją podatkową jest możliwość dokonywania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od pewnych grup środków trwałych. W zakresie jednorazowej amortyzacji obowiązują różne przepisy, dlatego też pojawia się pytanie, czy możliwe jest łączenie limitów jednorazowej amortyzacji.
Kiedy podatnik może skorzystać z jednorazowej amortyzacji?
Na początku wskażmy odpowiednie regulacje, które odnoszą się do przypadków jednorazowej amortyzacji środków trwałych. W tym bowiem zakresie możemy wyróżnić 3 przypadki.
Po pierwsze zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o PIT podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, oraz mali podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.
Zgodnie z art. 22k ust. 10 ww. ustawy pomoc, o której mowa w ust. 7, stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.
Powyższe oznacza, że metoda jednorazowych odpisów amortyzacyjnych nie ma zastosowania w sytuacji, gdy w świetle przepisów dotyczących pomocy publicznej nie jest dopuszczalne udzielenie podatnikowi pomocy de minimis.
Należy przy tym także pamiętać, że łączna wartość odpisów amortyzacyjnych, niezależnie od liczby środków trwałych, w roku podatkowym nie może przekroczyć równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych.
Po drugie stosownie do art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy prowadzący działalność gospodarczą mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 000 zł.
Należy stwierdzić, że „nowy” środek trwały to taki, który nie był wcześniej przez kogokolwiek używany (eksploatowany). W takim znaczeniu nowy środek trwały to wytworzony (wyprodukowany) przez fabrykę (zakład przemysłowy) środek trwały, który przed nabyciem nie był w żadnej formie używany.
Co istotne, zgodnie z art. 22k ust. 15 ww. przepis stosuje się pod warunkiem, że:
- wartość początkowa 1 środka trwałego, o którym mowa w ust. 14, nabytego w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł, lub
- łączna wartość początkowa co najmniej 2 środków trwałych, o których mowa w ust. 14, nabytych w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł, a wartość początkowa każdego z nich przekracza 3500 zł.
Wreszcie trzeci przypadek został opisany w art. 22f ust. 3 ustawy o PIT, gdzie podano, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.
Czy jest możliwe łączenie limitów jednorazowej amortyzacji?
W kontekście przywołanych regulacji warto podkreślić, że mamy 3 limity jednorazowej amortyzacji: 10 000 zł, 50 000 euro oraz 100 000 zł. W związku z tym pojawia się pytanie, czy i w jakim zakresie limity te mogą się łączyć.
W pierwszej kolejności zwróćmy uwagę na brzmienie art. 22k ust. 9 ustawy o PIT, który podaje, że przy określaniu limitu, o którym mowa w ust. 7, nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych od nieprzekraczającej 10 000 zł wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22f ust. 3.
Przykład 1.
Pan Tadeusz w 2023 roku zakupił strugarkę do drewna o wartości 9000 zł i dokonał jej jednorazowej amortyzacji. W tym samym roku zakupił również tokarkę (KŚT 3) o równowartości 50 000 euro. Czy mężczyzna może dokonać jednorazowej amortyzacji tokarki?
Wartość strugarki, która została jednorazowo amortyzowana na podstawie art. 22f ust. 3 ustawy o PIT, nie wlicza się do limitu 50 000 euro wynikającego z art. 22k ust. 7 ustawy. W konsekwencji – zakładając, że pan Tadeusz spełnia pozostałe warunki – możliwe jest dokonanie jednorazowej amortyzacji.
Dalej należy przywołać treść art. 22k ust. 20 ustawy o PIT, gdzie wskazano, że jeżeli w związku z nabyciem środka trwałego podatnik ma prawo do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, o którym mowa w ust. 7 i 14, to dokonuje on odpisu amortyzacyjnego na podstawie ust. 7 albo 14.
W świetle powyższego w roku podatkowym podatnik może stosować oba limitu jednorazowej amortyzacji, ale nie mogą one znaleźć zastosowania do tego samego środka trwałego. W konsekwencji za uzasadniony należy uznać pogląd, zgodnie z którym nie istnieje możliwość łączenia limitów w stosunku do jednego środka trwałego.
Przykład 2.
Pan Zenon zakupił fabrycznie nowy piec o wartości początkowej 300 000 zł. W tym zakresie skorzystał z jednorazowej amortyzacji do kwoty 100 000 zł zgodnie z art. 22k ust. 14 ustawy o PIT. Czy pozostała wartość początkowa pieca może być amortyzowana jednorazowo zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o PIT?
Nie jest możliwe łączenie limitów jednorazowej amortyzacji w stosunku do tego samego środka trwałego, zatem pan Zenon nie może pozostałej wartości początkowej amortyzować jednorazowo na podstawie art. 22k ust. 7 ustawy.
Opisane limity jednorazowej amortyzacji można natomiast łączyć w przypadku kilku środków trwałych. Jeżeli w roku podatkowym podatnik zakupi różne środki trwałe, to do każdego może zastosować 1 limit jednorazowej amortyzacji.
Dzielenie kwoty jednorazowego limitu nie ma natomiast zastosowania do przypadku opisanego w art. 22f ust. 3 ustawy o PIT. Każdy środek trwały o wartości do 10 000 zł może być zamortyzowany jednorazowo (ponadto w tym przypadku podatnik może taki składnik majątku jednorazowo ująć w kosztach w dacie przekazania do używania zgodnie z art. 22d ustawy o PIT).
W rezultacie należy zauważyć, że łączenie limitów jednorazowej amortyzacji nie jest możliwe w odniesieniu do 1 środka trwałego. Pozostałą wartość limitu podatnik może wykorzystać jedynie w odniesieniu do innego środka trwałego.
