Jedną z form prowadzenia działalności gospodarczej jest spółka cywilna. Jej status podatkowy jest na tyle skomplikowany, że inaczej jest ona traktowana na gruncie podatku dochodowego, a inaczej w świetle podatku od towarów i usług. Również zbycie środka trwałego należącego do spółki może rodzić różnorodne konsekwencje podatkowe.
Charakter prawny spółki cywilnej
W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że spółka cywilna nie jest osobą prawną, a jedynie umową, która wiąże wspólników. Oznacza to, że podmiotem prawa są wspólnicy, a nie spółka. Brak podmiotowości prawnej spółki cywilnej powoduje, że nie ma ona własnego majątku. Majątek wniesiony jako wkład przez wspólników czy też nabyty w trakcie istnienia spółki stanowi wspólny majątek wspólników. Jest on objęty współwłasnością łączną, co powoduje, że każdy ze wspólników ma równe prawa do majątku, brak bowiem określenia wysokości udziałów w majątku przysługującym poszczególnym wspólnikom.
Przykład 1.
W ramach spółki cywilnej czterech wspólników zakupiło samochód ciężarowy. Z uwagi na istnienie współwłasności łącznej każdy z nich ma prawo do całości pojazdu (nie występuje podział na ułamkowe części po 1⁄4 dla każdego wspólnika). Żaden ze wspólników nie może, bez zgody pozostałych, rozporządzać udziałem we wspólnym majątku (np. nie może sprzedać samochodu bez zgody pozostałych trzech wspólników).
Charakter podatkowy spółki cywilnej
W zależności od tego, na którym podatku się skupimy, różny jest charakter podatkowy spółki cywilnej. W zakresie podatku dochodowego podatnikami są wspólnicy spółki, a nie sama spółka cywilna. W konsekwencji jej przychody z działalności gospodarczej są tak naprawdę przychodami poszczególnych wspólników. U każdego z nich przychód określa się proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki. Taka sama reguła obowiązuje w przypadku rozliczania kosztów uzyskania przychodów i wydatków. Jeżeli natomiast chodzi o podatek od towarów i usług, to przepisy uznają spółkę cywilną, a nie poszczególnych podatników, za samodzielnego podatnika VAT.
Zbycie środka trwałego na rzecz innego kontrahenta
Zbycie środka trwałego poprzez sprzedaż składnika majątku przez spółkę cywilną uzyskany przychód należy przyporządkować proporcjonalnie do każdego ze wspólników zgodnie z posiadanymi udziałami. Kosztem uzyskania przychodów jest wtedy wydatek poniesiony przez wspólników na zakup lub wytworzenie środka trwałego. Pewne wątpliwości co do ustalenia wysokości kosztów mogą pojawić się, gdy środek trwały nie został zakupiony, ale nieodpłatnie wniesiony do spółki jako aport. Zgodnie z art. 22 ust. 8a ustawy PIT w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.
Przykład 2.
Do spółki cywilnej zawartej przez 3 wspólników wniesiono w drodze aportu stację transformatorową o wartości 100 000 zł. Stacja została wpisana do ewidencji środków trwałych i przez 2 lata dokonano odpisów amortyzacyjnych w wysokości 20 000 zł. Po upływie 2 lat stacja została sprzedana za kwotę 210 000 zł. Wynika z tego, że dochód przypadający na każdego wspólnika z tytułu tej transakcji wynosi 30 000 zł ( (210 000 - 100 000 - 20 000) : 3).
W zakresie podatku VAT, jeżeli spółka posiada status podatnika czynnego, dostawa towarów lub świadczenie usług rodzi obowiązek odprowadzenia podatku należnego przez spółkę na zasadach ogólnych.
Zbycie środka trwałego na rzecz wspólnika
Nie ulega wątpliwości, że wspólnicy oprócz majątku zawartego w ramach spółki cywilnej, mogą również posiadać swój majątek osobisty. Z racji tego, że są to dwie odrębne masy majątkowe, możliwe jest dokonywanie przesunięć poszczególnych składników pomiędzy tymi majątkami. Nie jest zatem wykluczona sprzedaż środka trwałego należącego do spółki na rzecz jednego ze wspólników. Jest to sytuacja nietypowa, wspólnik kupujący jest bowiem zarazem osobą sprzedającą. W praktyce gospodarczej takie transakcje zdarzają się dość często i nie są podważane przez organy podatkowe.
Przykład 3.
Panowie Tomasz, Marcin i Mariusz zawarli umowę spółki cywilnej i wnieśli do niej jako środek trwały komputer. Składnik ten jest objęty współwłasnością łączną. Postanowili, że spółka sprzeda ten komputer panu Mariuszowi. Osobą kupującą będzie pan Mariusz, natomiast osobami sprzedającymi będą panowie Tomasz, Marcin i Mariusz.
W sytuacji sprzedaży przez spółkę składnika majątku na rzecz wspólnika, po stronie spółki powstanie przychód z tytułu działalności gospodarczej. Oczywiście przychód ten zostanie określony u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku spółki. Także u tego wspólnika, który jednocześnie będzie nabywcą auta. W przypadku gdy spółka jest vatowcem, transakcja taka będzie podlegała opodatkowaniu i udokumentowaniu fakturą. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła cena ustalona za dany składnik majątku pomiędzy spółką a wspólnikiem. Pamiętać należy, aby cenę ustalić na poziomie rynkowym, organy podatkowe posiadają bowiem uprawnienia do ustalania podstawy opodatkowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi (zob. art. 32 ustawy VAT).
Nieodpłatne zbycie środka trwałego na rzecz wspólnika
Możliwa jest również sytuacja, w której składnik majątku zostanie nieodpłatnie przekazany przez spółkę na rzecz wspólnika. Na gruncie podatku dochodowego nieodpłatne przekazanie przez spółkę cywilną środka trwałego do majątku prywatnego wspólników, nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie spółki. Nieodpłatne przekazanie środka trwałego nie stanowi zbycia i nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie wspólników. W zakresie podatku VAT należy zaznaczyć, że jeżeli spółka cywilna zdecydowała się nieodpłatnie przekazać swojemu wspólnikowi składnik swojego majątku, to takie przekazanie również może podlegać opodatkowaniu VAT jako nieodpłatne świadczenie (art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT). Warunkiem opodatkowania jest stwierdzenie, że z tytułu nabycia lub wytworzenia środka trwałego przysługiwało spółce, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia tych towarów lub części składowych.
Przykład 4.
Spółka cywilna nabyła w ramach prowadzonej działalności wózek widłowy. Z tytułu dokonanego nabycia odliczyła podatek naliczony w miesięcznej deklaracji. Po dwóch miesiącach używania postanowiła nieodpłatnie przekazać wózek jednemu ze wspólników. Z racji tego, że dokonano odliczenia podatku naliczonego, takie przekazanie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
