W obrocie gospodarczym odpowiedzialność nabywcy rzeczy ruchomych za zaległości podatkowe sprzedawcy stanowi istotne ryzyko, o którym każdy przedsiębiorca powinien pamiętać. Zgodnie z przepisami, w określonych sytuacjach nabywca może solidarnie odpowiadać za nieuregulowany przez dostawcę podatek VAT. Poniżej omawiamy, jakie regulacje w tym zakresie wynikają z ustawy o VAT oraz Ordynacji podatkowej.
Solidarna odpowiedzialność nabywcy rzeczy ruchomych w podatku VAT
Przepis, który będzie nas interesował we wskazanym zakresie to art. 117b Ordynacji podatkowej, gdzie w § 1 czytamy, że podatnik, o którym mowa w art. 105a Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe podmiotu dokonującego na jego rzecz dostawy towarów w zakresie i na zasadach określonych w przepisach o podatku od towarów i usług.
Dodatkowo art. 117b § 2 Ordynacji wynika, że odpowiedzialność nabywcy nie obejmuje:
- podatków niepobranych oraz pobranych, a niewpłaconych przez płatnika lub inkasenta;
- niezwróconych w terminie zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług oraz oprocentowania tych zaliczek;
- kosztów postępowania egzekucyjnego;
- odsetek za zwłokę
– powstałych przed dniem wydania decyzji o tej odpowiedzialności.
Ww. artykuł wyraża zasadę odpowiedzialności podatkowej za zaległości osób trzecich. Jest to szczególny przypadek, w którym odpowiedzialność podatkowa może być przeniesiona na inną osobę niż podatnik.
Z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej wynika ogólna reguła, że za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. W myśl § 2 tego artykułu, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za: podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek, koszty postępowania egzekucyjnego.
W myśl art. 108 Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Należy również podkreślić, że przed wszczęciem postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej co do zasady wymagane będzie wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na podstawie deklaracji podatkowej.
W tym miejscu warto też zwrócić uwagę na treść wyroku NSA z 26 maja 2023 roku (III FSK 178/22):
„Odpowiedzialność podatkowa osoby trzeciej istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe podatnika, z tytułu którego odpowiedzialność podatkową ponosi osoba trzecia. Wynika to z subsydiarnego charakteru odpowiedzialności osoby trzeciej w stosunku do odpowiedzialności podatnika. Zatem wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika powoduje wygaśnięcie zobowiązania osoby trzeciej jako odpowiadającej solidarnie, także w sytuacji, gdy nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o jej odpowiedzialności solidarnej”.
Solidarna odpowiedzialność podatnika z podmiotem dokonującym dostawy towarów
Analizowany art. 117b Ordynacji podatkowej odsyła do treści art. 105a ustawy o podatku od towarów i usług. Wskażmy zatem, że zgodnie z art. 105a ust. 1 ustawy o VAT podatnik, o którym mowa w art. 15, na którego rzecz dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na jego rzecz, jeżeli w momencie dokonania tej dostawy podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.
Podatnik miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego, jeżeli okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki, na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności, jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej (art. 105a ust. 2 ustawy o VAT).
Na mocy art. 105a ust. 3 ustawy przepisu ust. 1 nie stosuje się:
- do nabycia towarów, o których mowa w poz. 92 załącznika nr 15 do ustawy, jeżeli:
- nabycie to jest dokonywane na stacjach paliw lub stacjach gazu płynnego, do standardowych zbiorników pojazdów używanych przez podatników nabywających te towary, do napędu tych pojazdów,
- dostawy tych towarów dokonuje podatnik dostarczający gaz przewodowy za pośrednictwem własnych sieci przesyłowych lub dystrybucyjnych;
- jeżeli powstanie zaległości podatkowych nie wiązało się z uczestnictwem podmiotu dokonującego dostawy towarów, o którym mowa w ust. 1, w nierzetelnym rozliczaniu podatku w celu odniesienia korzyści majątkowej;
- (uchylony);
- (uchylony);
- do nabycia towarów udokumentowanego fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania;
- do nabycia towarów, za które podatnik dokonał zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.
Z powyższego przepisu wynika zatem, że podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, na którego rzecz dokonano dostawy towarów wrażliwych, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, przy czym odpowiedzialność podatkowa nabywcy jest ograniczona do części podatku proporcjonalnie przypadającej na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów.
Przesłanka do zastosowania tej instytucji wystąpi, gdy w momencie dokonania dostawy towarów wrażliwych nabywca wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.
Przykład 1.
Spółka X będąca czynnym podatnikiem podatku VAT zakupiła węgiel kamienny od swojego kontrahenta, który również ma status czynnego podatnika podatku VAT. Kontrahent nie uregulował podatku VAT należnego od sprzedanego towaru. Czy spółka X może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe sprzedawcy? Węgiel kamienny został wymieniony w załączniku nr 15 do ustawy o VAT. Organ podatkowy może wydać wobec spółki decyzję o odpowiedzialności solidarnej za niezapłacony przez sprzedawcę podatek VAT, jeżeli spółka X wiedziała lub miała uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną dostawę nie zostanie uregulowana.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2017 roku (nr 0111-KDIB3-3.4012.55.2017.1.PK), ustawodawca w art. 105a ust. 2 ustawy o VAT określił sytuacje, kiedy mogą wystąpić uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego. Są to m.in. przypadki, gdy okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki, na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności, jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej.
Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że nie będzie podstaw do zastosowania odpowiedzialności, jeżeli np. niska cena zastosowana w danej transakcji jest wynikiem przyznanego nabywcy stosowanego w praktyce handlowej rabatu.
