Zgodnie z obowiązującymi przepisami spadkobierca ma 6 miesięcy, licząc od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu lub zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, by złożyć zgłoszenie nabycia spadku. W kontekście tego ustawowo wyznaczonego terminu, podatnicy często zastanawiają się, czy możliwe jest zawieszenie biegu terminu do złożenia deklaracji SD-Z2 w przypadku wystąpienia nieprzewidzianych trudności.
Termin do złożenia SD-Z2 nie ulega zawieszeniu
Jak wynika z treści art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku.
W myśl art. 4a ust. 1a ww. ustawy, jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest akt poświadczenia dziedziczenia lub europejskie poświadczenie spadkowe, termin 6 miesięcy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, do zgłoszenia tego nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego liczy się od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego.
Natomiast do instytucji zawieszenia biegu terminu odnosi się Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 201 organ podatkowy obligatoryjnie zawiesza postępowanie m.in.:
- w razie śmierci strony, jeżeli postępowanie nie podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe;
- gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd;
- w razie śmierci przedstawiciela ustawowego strony;
- w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych.
Ponadto organ podatkowy może zawiesić postępowanie na wniosek lub z urzędu, gdy:
- pomiędzy postępowaniami w sprawach dotyczących tej samej strony istnieje tego rodzaju związek, że na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu ma wpływ rozstrzygnięcie sprawy w innym postępowaniu, a rozstrzygnięcie sprawy w tym innym postępowaniu nie stanowi zagadnienia wstępnego;
- stan faktyczny lub zagadnienie prawne będące przedmiotem zawieszanego postępowania i innego postępowania w sprawach dotyczących tej samej strony są podobne.
Postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania organ podatkowy doręcza stronie lub jej spadkobiercom. Na postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania służy zażalenie.
Podkreślenia wymaga, że przedstawione regulacje dotyczą przypadków zawieszenia postępowania podatkowego. Wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 165 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu.
Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. O wszczęciu postępowania na wniosek jednej ze stron organ podatkowy zawiadamia wszystkie pozostałe osoby będące stroną w sprawie. Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania.
Warunkiem zwolnienia od podatku nabycia majątku w drodze spadkobrania przez ww. osoby jest obowiązek poinformowania właściwego organu podatkowego o okolicznościach nabycia poszczególnych składników majątkowych, wskazania zakresu danych niezbędnych do identyfikacji podatnika, spadkodawcy oraz pozyskanych w drodze dziedziczenia rzeczach lub prawach majątkowych – w terminie wskazanym w ustawie. Nie ulega wątpliwości, że termin ten jest terminem prawa materialnego, co oznacza, że nie można stosować do tego terminu instytucji zawieszenia, ponieważ odnosi się ono wyłącznie do postępowania podatkowego.
Podkreślić należy, że w momencie śmierci spadkodawcy nie dochodzi do wszczęcia postępowania podatkowego, co oznacza, że analizowany art. 201 Ordynacji podatkowej nie może znaleźć zastosowania.
Przykład 1.
Pani Renata nabyła spadek po swojej zmarłej matce, co zostało potwierdzone prawomocnym postanowieniem sądu stwierdzającym nabycie spadku. Jednocześnie toczyło się postępowanie w sprawie zasiedzenia nieruchomości przez zmarłą matkę. Pani Renata złożyła zgłoszenie SD-Z2 po wydaniu postanowienia o zasiedzeniu, co miało miejsce 9 miesięcy po dacie uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku. Czy bieg terminu do złożenia SD-Z2 uległ zawieszeniu? Okoliczność, że w sprawie zmarłej matki toczyło się postępowanie o stwierdzenie zasiedzenia nieruchomości, która następnie weszła w skład masy spadkowej, nie powoduje zawieszenia terminu do złożenia SD-Z2. Pani Renata mimo niezakończonego postępowania w sprawie zasiedzenia powinna złożyć druk SD-Z2 w terminie 6 miesięcy, licząc od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku.
Kiedy możliwe jest przywrócenie terminu na zgłoszenie nabycia spadku?
Chociaż termin 6 miesięcy – uregulowany w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn – ma charakter terminu materialnego, to od 7 stycznia 2026 roku ustawodawca przewidział możliwość jego przywrócenia.
Stanowi o tym nowy art. 4c ustawy SD, gdzie czytamy, że terminy określone w art. 4a ust. 1 pkt 1 i ust. 2 oraz art. 4b ust. 1 pkt 1 przywraca się na wniosek podatnika, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy.
Do przywrócenia terminu stosuje się odpowiednio przepisy art. 162 § 2 i 3 oraz art. 163 § 1 i 3 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa:
- podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania trzeba dopełnić czynności, dla której był określony termin;
- przywrócenie terminu do złożenia podania jest niedopuszczalne;
- w sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy;
- na postanowienie w sprawie przywrócenia terminu służy zażalenie.
W tym miejscu warto podkreślić, że podstawowym elementem wniosku o przywrócenie terminu jest uprawdopodobnienie braku winy po stronie podatnika.
Jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 17 czerwca 2026 roku (III SA/Wa 168/26), rozpatrując wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, organ powinien ocenić, czy przywołane we wniosku okoliczności zasługują na wiarę, a następnie ocenić, czy mogą one uprawdopodobniać brak winy w uchybieniu terminu. Oceniając powyższe, organ, mając na uwadze zasady logiki i doświadczenia życiowego, powinien zbadać, czy rodzaj i charakter podjętych przez stronę działań może świadczyć o braku winy w uchybieniu terminu.
Przy ocenie okoliczności wskazanych we wniosku o przywrócenie terminu należy wypośrodkować, aby z jednej strony nie doprowadzić do pochopnego przywrócenia terminu, z drugiej zaś, aby na skutek nadmiernej surowości w ocenie przesłanki braku winy nie zamknąć stronie drogi do obrony jej praw poprzez uniemożliwienie złożenia odwołania.
Okolicznością uzasadniającą przywrócenie terminu może być choroba, aczkolwiek sam fakt choroby, nawet potwierdzony zaświadczeniem lekarskim, nie jest wystarczający dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi. Dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi konieczne jest uwiarygodnienie przez stronę jej niemożności działania, mimo dołożenia należytej staranności w przezwyciężaniu przeszkody. W przypadku choroby trzeba zatem wskazać, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności. Mechaniczne przyjmowanie, że każda choroba – nawet ciężka – wywołuje obiektywną niemożliwość dokonania czynności i uzasadnia przywrócenie terminu, byłoby sprzeczne z doświadczeniem życiowym (wyrok WSA w Gliwicach z 3 czerwca 2026 roku, I SA/Gl 25/26).
Reasumując, w przypadku terminu do złożenia SD-Z2 możliwe jest zastosowanie instytucji jego przywrócenia (w sytuacji, gdy już upłynie), jednak w świetle obowiązujących przepisów nie jest możliwe zawieszenie biegu tego terminu.
