Zgodnie z regułą ogólną zobowiązanie podatkowe ulega przedawnieniu po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upływa termin płatności podatku. Gdy organ podatkowy zakwestionuje rozliczenia, może wydać decyzję określającą wysokość zobowiązania. Kluczowe staje się wtedy zagadnienie, jak odwołanie od decyzji a termin przedawnienia podatku wzajemnie na siebie wpływają. W artykule analizujemy, czy odwołanie może zatrzymać bieg tego terminu.
Termin przedawnienia podatku
Przypadek przedawnienia zobowiązania podatkowego to jeden ze sposobów definitywnego wygaśnięcia podatku. Przedawnienie powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej). Upływ terminu zobowiązania podatkowego oznacza, że zobowiązanie podatkowe, choć nie zostało opłacone, nie może być już dochodzone przez organy administracji skarbowej. Wskutek upływu określonego terminu zobowiązanie wygasa z mocy prawa, bez konieczności wydania lub podjęcia jakiegokolwiek aktu administracyjnego. Niezapłacone zobowiązanie podatkowe wraz z należnościami ubocznymi (odsetkami za zwłokę) przestaje istnieć.
Przedawnienie obowiązku wynikającego z decyzji może doprowadzić do sytuacji, w której w obrocie prawnym znajduje się co prawda taki akt prawny (np. decyzja), ale z uwagi na przedawnienie nie istnieje już obowiązek, który pierwotnie z tego aktu wynikał.
Jak podaje art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Dodatkowo w Ordynacji podatkowej przewidziano sytuacje, gdy bieg terminu przedawnienia ulega przerwaniu (a więc biegnie na nowo okres 5 lat). Przewidziano też okoliczności powodującego zawieszenie terminu przedawnienia (np. wniesienie skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania).
Odwołanie od decyzji podatkowej organu I instancji
Zgodnie z art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej od decyzji organu podatkowego wydanej w I instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.
Jak wynika z art. 223 § 1 Ordynacji podatkowej, odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie.
Organ odwoławczy (w przypadku odwołania od decyzji naczelnika urzędu skarbowego będzie to Dyrektor Izby Administracji Skarbowej) wydaje decyzję, w której:
- utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji, albo
- uchyla decyzję organu I instancji:
- w całości lub w części – i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję, umarza postępowanie w sprawie,
- w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi I instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, albo
- umarza postępowanie odwoławcze.
Wpływ odwołania na kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego
Biorąc pod uwagę przedstawione przepisy, należy wskazać, że wniesienie odwołania nie jest okolicznością, która wpływa na kwestie przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Jak wskazuje uchwała NSA z 6 października 2003 roku (FPS 8/03), 5-letni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega przerwaniu lub zawieszeniu w wypadkach enumeratywnie wymienionych w art. 70 Ordynacji podatkowej. Nie ma wśród nich zdarzenia w postaci doręczenia stronie decyzji przez organ I instancji. Oznacza to, że wspomniane zdarzenie nie wpływa w żaden sposób na bieg terminu przedawnienia. Tym samym zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego.
Można zatem stwierdzić, że upływ terminu przedawnienia na etapie prowadzenia postępowania podatkowego przez organ podatkowy I instancji wiąże się z koniecznością umorzenia postępowania na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.
Jeżeli natomiast upływ terminu przedawnienia nastąpi już po wydaniu decyzji przez organ podatkowy I instancji, od której wniesiono odwołanie, to organ II instancji powinien na mocy art. 233 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej uchylić decyzję i umorzyć postępowanie.
Przykład 1.
W listopadzie 2024 roku wobec pani Moniki zostało wszczęte postępowanie w sprawie określenia wysokości podatku PIT za 2018 rok. Decyzja organu podatkowego I instancji została doręczona 28 grudnia 2024 roku. Dzień później pani Marta wniosła za pośrednictwem organu I instancji odwołanie od decyzji do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Jakie rozstrzygnięcie powinien podjąć Dyrektor IAS? Termin płatności podatku PIT za 2018 rok to 30 kwietnia 2019 roku. To oznacza, że 5-letni termin przedawnienia – o którym stanowi art. 70 Ordynacji podatkowej – upływa 31 grudnia 2024 roku. Oznacza to, że Dyrektor IAS powinien uchylić decyzję naczelnika urzędu skarbowego i umorzyć postępowanie z uwagi na upływ terminu przedawnienia.
Jak wskazał WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 17 marca 2022 roku (I SA/Go 31/22), przedawnienie, czyli upływ terminu, powoduje, że zobowiązanie wygasa i przestaje istnieć. Prowadzenie postępowania podatkowego po upływie terminu przedawnienia w kierunku ustalenia właściwości organu było bezprzedmiotowe. Należy podkreślić, że okoliczności przedawnienia zobowiązania podatkowego organ, zarówno I, jak i II instancji, jest zobowiązany badać i uwzględniać z urzędu.
Podobnie też w wyroku WSA w Gliwicach z 26 marca 2025 roku (I SA/Gl 859/24) można przeczytać, że zobowiązanie wygasa również w sytuacji, gdy organ I instancji wydał decyzję określającą, a po jej wydaniu nastąpił upływ terminu przedawnienia. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego.
Konkludując, należy wskazać, że badanie upływu terminu przedawnienia jest obowiązkiem organu odwoławczego, który, mając wiedzę o upływie terminu przedawnienia, ma obowiązek uchylić decyzje organu I instancji i umorzyć postępowanie.
Polecamy:
