W sytuacji przyznania premii rocznej w postaci nadprogramowego zysku kluczowym zagadnieniem staje się moment powstania przychodu z tytułu bonusu rocznego na gruncie przepisów podatku dochodowego od osób prawnych. Poniższy artykuł omówi to zagadnienie, opierając się na szczegółowych wyjaśnieniach Dyrektora KIS zawartych w interpretacji z 26 marca 2026 roku.
Moment powstania przychodu z tytułu bonusu rocznego w świetle przepisów ustawy o CIT
W przywołanej interpretacji organ podatkowy analizował przypadek przyznania bonusu rocznego, tzw. profit split. Weryfikacja należności takiego bonusu zachodzi w ujęciu rocznym, po zakończonym roku, którego dotyczy dany bonus. Jeśli bonus jest należny, to wypłacany jest „z dołu” w danym okresie rozliczeniowym, po pozytywnej weryfikacji warunków jego przyznania.
Odnosząc się do przepisów ustawy o CIT, wskażmy, że w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 tejże ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:
- otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
- wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.
Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.
Tym samym o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.
Ustawa przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in. przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).
Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
W konsekwencji do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji do przychodów podatkowych podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne.
Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel.
Z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT wynika, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
- wystawienia faktury, albo
- uregulowania należności.
W świetle powyższego przepisu o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność, to przychód powstaje w tym dniu.
Powołany wyżej przepis art. 12 ust. 3a ustawy o CIT formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbywania prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, co oznacza, że przychód powstaje w rozliczeniu za okres, w którym wykonano usługę, i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże w sytuacji, gdy dana usługa jest przyjmowana częściowo – obowiązek podatkowy powstaje w chwili wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, przychód powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
Wykonanie usługi (w całości lub w części) oznacza faktyczne jej zrealizowanie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje momentu wykonania usługi ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Trzeba jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa, regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.
Na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego strony mogą dowolnie kształtować treść umowy, jednakże musi się to odbywać w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Umowa nie może wpływać na rozliczenia podatkowe, które bezpośrednio wynikają z przepisów. Oznacza to, że postanowienia umowne w tej kwestii są istotne, niemniej jednak należy zwrócić uwagę na specyfikę danego świadczenia, aby zapobiec możliwości dowolnego ustalania przez strony umowy momentu powstania przychodu, a w konsekwencji nieuzasadnionego przesuwania momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.
Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o CIT nie definiuje wprawdzie tego momentu, jednakże przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.
Kiedy następuje moment powstania przychodu z tytułu bonusu rocznego?
Wskazane powyżej przepisy ustawy o CIT nie uzależniają momentu wykonania usługi od przyjęcia jej przez usługobiorcę, tylko od momentu jej wykonania przez usługodawcę. Natomiast wykonanie usługi w znaczeniu faktycznym to zrealizowanie przez wykonawcę pewnych prac, które zgodnie z umową zobowiązał się zrealizować. Zatem momentem wykonania usługi jest moment wykonania (zrealizowania) wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.
Zatem należy uznać, że skoro aby otrzymać bonus roczny, podatnik musi uzyskać pozytywny wynik weryfikacji, to do momentu otrzymania tej informacji nie ma on wiedzy co do istnienia należnego mu wynagrodzenia z tytułu wykonania czynności w ramach danego bonusu.
Jak możemy przeczytać w interpretacji Dyrektora KIS z 26 marca 2026 roku (nr 0111-KDIB1-1.4010.33.2026.1.KM), otrzymanie informacji o spełnieniu warunków przyznania bonusu, tj. po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego i dokonaniu pozytywnej weryfikacji wskaźników, dokonanych przez kontrahenta, stanowi wykonanie przedmiotowej usługi na rzecz kontrahenta. Wykonanie tej usługi jest bowiem najwcześniejszym zdarzeniem, skutkującym powstaniem u spółki przychodu na gruncie przepisów CIT.
Tym samym w związku z tym, że data wykonania usługi (moment powzięcia informacji o przekroczeniu wymaganego wskaźnika uprawniającego do bonusu) jest w tej sytuacji zdarzeniem najwcześniejszym spośród wymienionych w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, będzie wyznaczała w analizowanej sprawie moment powstania przychodu należnego.
W analizowanej interpretacji organ podatkowy wskazał, że za moment powstania przychodu trzeba uznać dzień uzyskania informacji o spełnieniu warunków. Tym samym Dyrektor KIS uznał, że w przypadku bonusu rocznego datą wykonania usługi generującej przychód jest dzień uzyskania wiadomości. Podkreślić należy, że może to być data wcześniejsza niż dzień otrzymania wynagrodzenia w postaci bonusu rocznego.
Polecamy:
