Poprawne księgowanie operacji gospodarczych w strukturze JPK_KR_PD wymaga od podatników precyzyjnego stosowania oznaczeń. Wśród nich kluczowe znaczenie mają znaczniki PD3_PB i PD6_PB, które służą do identyfikacji różnic między wynikiem finansowym a podatkowym w odniesieniu do kont pozabilansowych. Sprawdź, kiedy i w jaki sposób należy prawidłowo przypisać te oznaczenia, aby uniknąć błędów w rozliczeniach rocznych.
Obowiązek przesyłania ksiąg i podstawa znaczników
Zgodnie z art. 9 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy prowadzący księgi rachunkowe co do zasady prowadzą je przy użyciu programów komputerowych i przesyłają naczelnikowi urzędu skarbowego po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do końca siódmego miesiąca po jego zakończeniu. Obowiązek wchodzi w życie etapami. Za rok podatkowy, a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi – za rok obrotowy, rozpoczynający się po 31 grudnia 2024 roku objął podatkowe grupy kapitałowe oraz podatników CIT i spółki niebędące osobami prawnymi, u których przychód w poprzednim, odpowiednio, roku podatkowym albo obrotowym przekroczył równowartość 50 mln euro. Dla podmiotów z pierwszego etapu, których rok podatkowy albo obrotowy zakończył się przed 31 grudnia 2025 roku, termin przesłania ksiąg przedłużono do końca lipca 2026 roku. Za rok rozpoczynający się po 31 grudnia 2025 roku obejmuje pozostałych podatników CIT, spółki niebędące osobami prawnymi oraz podatników PIT prowadzących księgi rachunkowe, jeżeli są zobowiązani do składania JPK_VAT za okresy miesięczne. Za rok rozpoczynający się po 31 grudnia 2026 roku obejmie pozostałe podmioty prowadzące księgi rachunkowe.
Zakres danych, o które trzeba uzupełnić księgi, określa rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie dodatkowych danych, o które należy uzupełnić prowadzone księgi rachunkowe podlegające przekazaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Znaczniki identyfikujące konta ksiąg, którymi uzupełnia się księgi rachunkowe przesyłane w strukturze JPK_KR_PD, określają słowniki znaczników zawarte w załącznikach do rozporządzenia w sprawie dodatkowych danych, o które należy uzupełnić prowadzone księgi rachunkowe podlegające przekazaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia księgi uzupełnia się o znaczniki identyfikujące konta, przy czym jednostki sporządzające sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1, 4 albo 5 do ustawy o rachunkowości stosują słownik z załącznika nr 7 do rozporządzenia. Podatnicy sporządzający sprawozdanie finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości mogą na podstawie tego rozporządzenia nie uzupełniać ksiąg o znaczniki za lata podatkowe rozpoczynające się przed 1 stycznia 2028 roku. Podatnicy PIT prowadzący księgi rachunkowe stosują analogiczny słownik z rozporządzenia Ministra Finansów i Gospodarki w sprawie dodatkowych danych, o które należy uzupełnić prowadzone księgi rachunkowe i ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegające przekazaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznaczenia i opisy znaczników PD3_PB oraz PD6_PB są takie same w obu słownikach.
Jak oznacza się konta w pliku JPK_KR_PD?
Słownik dzieli znaczniki na bilansowe, wynikowe i podatkowe. W węźle ZOiS pliku JPK_KR_PD podstawowy znacznik konta wpisuje się w polu S_12_1, które co do zasady jest obowiązkowe. Ewentualny drugi znacznik bilansowy lub wynikowy wykazuje się w polu S_12_2, a znacznik podatkowy w polu S_12_3. W słowniku jest 13 znaczników podatkowych bez oznaczenia PB oraz 15 znaczników z oznaczeniem PB przeznaczonych dla kont pozabilansowych. Do jednego konta można przypisać tylko jeden znacznik podatkowy, dlatego zdarzenia o różnej kwalifikacji podatkowej muszą trafiać na osobne konta analityczne. Jak wskazało Ministerstwo Finansów w odpowiedziach na pytania o JPK_PD, konto pozabilansowe, którego treści odpowiada znacznik podatkowy z oznaczeniem PB, oznacza się następująco:
- w polu S_12_3 właściwy znacznik podatkowy z oznaczeniem PB,
- w polu S_12_1 znacznik INNE.
Znaczniki PD3_PB i PD6_PB w księgach pozabilansowych - zastosowanie
Znacznik PD3_PB nosi nazwę „Przychody podlegające opodatkowaniu w roku bieżącym, ujęte w księgach rachunkowych lat ubiegłych”, a znacznik PD6_PB – „Koszty uznawane za koszty uzyskania przychodów w roku bieżącym, ujęte w księgach lat ubiegłych”. Oba dotyczą drugiego etapu różnicy przejściowej. Jeżeli rok, w którym przychód lub koszt został ujęty w wyniku finansowym, podlegał już obowiązkowi znakowania kont, pierwszy etap nosi znacznik PD2 „Przychody niepodlegające opodatkowaniu w roku bieżącym” albo PD5 „Koszty nieuznawane za koszty uzyskania przychodów w bieżącym roku”, a w ewidencji pozabilansowej – PD2_PB albo PD5_PB. W roku, w którym ta sama kwota staje się przychodem podatkowym albo kosztem uzyskania przychodów, nie można jej ponownie ująć w księgach rachunkowych na kontach wynikowych, ponieważ wynik finansowy uwzględnił ją już wcześniej. Dlatego wykazuje się ją w ewidencji pozabilansowej i tym samym znaczniki PD3_PB i PD6_PB nie mają odpowiedników PD3 i PD6.
W praktyce oznacza to, że rozliczanie takich różnic poza programem księgowym, np. w arkuszu kalkulacyjnym, nie jest już wystarczającym rozwiązaniem. Ewidencję tych różnic na potrzeby nadania znaczników PD3_PB i PD6_PB należy prowadzić w księgach rachunkowych na wyodrębnionych kontach pozabilansowych, zwykle w zespole 9. Tylko wtedy można nadać im znacznik i wykazać je w węzłach ZOiS oraz KontoZapis. Ministerstwo Finansów wyjaśniło również, że zapisy na takich kontach powinny odzwierciedlać rzeczywiste operacje gospodarcze, z rodzajem dowodu i opisem operacji, a nie jedynie kwoty zbiorcze. Nieprawidłowe jest więc jednorazowe przeksięgowanie sumy różnic na koniec roku. Zapisu dokonuje się jednostronnie albo w korespondencji z pozabilansowym kontem technicznym, zależnie od rozwiązania przyjętego w polityce rachunkowości i możliwości programu księgowego.
Znaczniki te łączą się z węzłem RPD. Rozporządzenie w § 2 ust. 1 pkt 5 wymaga podania wysokości różnicy między wynikiem finansowym a podstawą opodatkowania w podziale obejmującym między innymi kategorie odpowiadające obu tym znacznikom. Kwoty w węźle RPD wpisuje się ręcznie i tylko w pliku zamykającym rok podatkowy, ale według Ministerstwa Finansów zasadne jest, aby kwoty te uzgadniały się z wartościami wynikającymi z kont oznaczonych odpowiednimi znacznikami podatkowymi. Konta ze znacznikami PD3_PB i PD6_PB dostarczają zatem danych wprost do tych pozycji.
Kiedy stosuje się znacznik PD3_PB?
Najczęstszy przypadek zastosowania znacznika PD3_PB to odsetki od należności naliczone memoriałowo do przychodów finansowych na dzień bilansowy. Podatkowo nie stanowią one przychodu do chwili otrzymania, co wynika z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, więc w roku naliczenia właściwy jest znacznik PD2, a w roku zapłaty kwota trafia na konto pozabilansowe ze znacznikiem PD3_PB. Podobna sytuacja występuje przy karach umownych i odszkodowaniach ujętych w pozostałych przychodach operacyjnych roku ubiegłego na podstawie noty lub decyzji, jeżeli zapłata wpłynęła dopiero w roku bieżącym, ponieważ podatkowo przychód powstaje w dniu otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e tej ustawy).
Ten sam znacznik może służyć do korekt przychodów z lat ubiegłych. Jeżeli korekta nie wynika z błędu rachunkowego ani innej oczywistej omyłki, podatkowo rozlicza się ją w okresie wystawienia faktury korygującej albo (w przypadku braku faktury) innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty (art. 12 ust. 3j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), podczas gdy bilansowo mogła zostać ujęta już w roku, którego dotyczy. Jeżeli rabat potransakcyjny dotyczący sprzedaży z roku ubiegłego zmniejszył przychody bilansowe już w tym roku, a podatkowo pomniejsza przychody dopiero w roku bieżącym, na koncie pozabilansowym ze znacznikiem PD3_PB można wykazać ze znakiem ujemnym tę część korekty, która rzeczywiście zmniejsza przychody podatkowe.
Kiedy stosuje się znacznik PD6_PB?
Znacznik PD6_PB dotyczy kosztów, które bilansowo obciążyły wynik finansowy lat ubiegłych, ale dla celów podatkowych można je rozliczyć dopiero w roku bieżącym. Dotyczy to w szczególności wynagrodzeń pracowników wypłaconych po terminie wynikającym z przepisów prawa pracy albo umowy, które na podstawie art. 15 ust. 4g i art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stają się kosztem w dacie wypłaty, wynagrodzeń zleceniobiorców rozliczanych podatkowo kasowo, składek ZUS w części finansowanej przez płatnika opłaconych po terminie (art. 15 ust. 4h i art. 16 ust. 1 pkt 57a tej ustawy) oraz odsetek od zobowiązań ujętych w kosztach finansowych roku ubiegłego, a zapłaconych w roku bieżącym (art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy).
Specyfika znaczników PD3_PB i PD6_PB w rozliczeniach podatkowych
Znaczniki PD3_PB i PD6_PB stosuje się tylko wtedy, gdy przychód lub koszt został ujęty w wyniku finansowym lat ubiegłych, a podatkowo jest rozliczany w roku bieżącym. Nie oznacza się nimi więc w szczególności nieujętego bilansowo przychodu z nieodpłatnego świadczenia ani korekty podstawy opodatkowania w ramach ulgi na złe długi. Jeżeli jednostka prowadzi dla takich pozycji konta pozabilansowe, Ministerstwo Finansów dopuszcza oznaczenie ich znacznikiem INNE w polu S_12_1.
Przykład 1.
Spółka z o.o. składa JPK_KR_PD za 2026 rok. W 2025 roku ujęła w przychodach finansowych 1 200 zł naliczonych odsetek od należności, a w kosztach 42 000 zł wynagrodzeń za grudzień. Wynagrodzenia wypłaciła 15 stycznia 2026 roku, po terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania, a odsetki otrzymała 20 marca 2026 roku. Jak spółka powinna ująć te kwoty w 2026 roku i jakie znaczniki przypisać kontom?
W 2026 roku spółka ujmuje 42 000 zł po stronie Wn konta pozabilansowego 996 oraz 1 200 zł po stronie Ma konta pozabilansowego 993. W węźle ZOiS oba konta otrzymują znacznik INNE w polu S_12_1; konto 996 otrzymuje znacznik PD6_PB, a konto 993 – PD3_PB w polu S_12_3. W pliku zamykającym 2026 rok spółka wykazuje w węźle RPD 42 000 zł w polu K_6 i 1 200 zł w polu K_3.
Znacznik PD3_PB stosuje się, gdy przychód ujęty w wyniku finansowym w poprzednich latach staje się przychodem podatkowym dopiero w roku bieżącym. Natomiast znacznik PD6_PB dotyczy kosztu, który obciążył wynik poprzednich lat, ale dopiero w roku bieżącym podlega ujęciu jako koszt podatkowy. Oba znaczniki przypisuje się kontom pozabilansowym, oznaczanym w pliku także znacznikiem INNE.
Polecamy:
