Aport do spółki a estoński CIT – czy wyklucza ryczałt?

Planujesz zmianę formy opodatkowania i zastanawiasz się, jak relacja: aport do spółki a estoński CIT wpływa na Twoje prawo do ryczałtu? Podmioty decydujące się na ryczałt od dochodów spółek muszą spełnić szereg wymagań ustawowych. W tym artykule szczegółowo analizujemy, jak wniesienie wkładu niepieniężnego ogranicza czasowo możliwość wyboru tej preferencyjnej formy rozliczeń.

Warunki stosowania estońskiego CIT

Na wstępie wskażmy, że oprócz warunków wyboru estońskiego CIT – określonych w art. 28j Ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) – przepisy wskazują również na okoliczności wykluczające możliwość wyboru tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT: tej formy opodatkowania nie stosuje się do podatników, którzy zostali utworzeni:

1. w wyniku połączenia lub podziału albo
2. przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo
3. przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

– w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, niekrócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia.

Natomiast w myśl art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT estoński CIT nie ma zastosowania do: podatników, którzy:

1. zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo
2. wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

• uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

1. składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

– w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, niekrócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Natomiast w art. 28k ust. 2 ustawy o CIT wskazano, że: w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

W tym miejscu warto też dodać, że z art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT wynika, że nie może wybrać opodatkowania CIT estońskim spółka, która w roku jej utworzenia lub w roku bezpośrednio po nim następującym otrzymała wkład niepieniężny o wartości przekraczającej równowartość 10 000 euro – wyłączenie to obowiązuje przez 24 miesiące od dnia utworzenia spółki. Zauważyć należy jednocześnie, że przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w tym przepisie.

Wobec powyższego spółka powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej nie będzie podlegała wyłączeniu spod możliwości wyboru ryczałtu od dochodów spółek na podstawie art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Taka spółka nie jest bowiem traktowana jako otrzymująca aport.

Aport do spółki a estoński CIT

W związku z powyższym podmioty otrzymujące wkład niepieniężny są wskazane nie tylko w art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Na zasadzie odpowiedniego stosowania wynikającej z art. 28k ust. 2 tej ustawy obejmuje je również art. 28k ust. 1 pkt 6.

Oznacza to, że jako spółka otrzymująca wkład niepieniężny w roku podatkowym jego wniesienia oraz w roku bezpośrednio po nim następującym – niekrócej niż przez 24 miesiące od dnia wniesienia wkładu – nie będzie ona uprawniona do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Przepis ten wskazuje wprost, że przez co najmniej 24 miesiące od dnia otrzymania wkładu podatnik nie może wybrać opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Jeżeli jednak od dnia wniesienia wkładu do dnia zmiany formy opodatkowania minie ponad 24 miesiące, spółka będzie uprawniona do wyboru tej formy opodatkowania.

Jak możemy przeczytać w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 grudnia 2024 roku (nr 0111-KDIB2-1.4010.557.2024.1.AS):

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, mając przy tym na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy, wskazać należy, że przepis art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania do Państwa wobec planowanego od 1 stycznia 2025 roku wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, bowiem aport w postaci nieruchomości został wniesiony do Spółki w 2016 roku, zatem nie nastąpił on w roku podatkowym rozpoczęcia działalności, roku następującym oraz przed upływem 24 miesięcy od dnia utworzenia Spółki.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku Państwa stanowisko w zakresie zadanego we wniosku pytania dot. zastosowania wyłączenia określonego w art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT w związku z otrzymaniem aportu w 2016 roku uznano za prawidłowe.

Tożsame stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z 22 listopada 2022 roku (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.85.2022.2.AP), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: w przypadku otrzymania przez Państwa wkładu niepieniężnego w postaci składników majątku o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro, w roku podatkowym, w którym wniesiono wkład oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, niekrócej niż przez okres 24 miesięcy od dnia wniesienia wkładu nie będziecie Państwo uprawnieni do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Na zakończenie warto podkreślić, że omawiane ograniczenie nie obejmuje przypadków, gdy wartość wkładu wynosi mniej niż równowartość 10 000 euro. W przypadku aportu o takiej wartości nie obowiązuje określony w art. 28k ustawy o CIT 24-miesięczny okres karencji.