Jakie są podatkowe konsekwencje przekroczenia rocznego limitu podstawy?

Przekroczenie rocznego limitu podstawy wymiaru składek emerytalno-rentowych to sytuacja, w której płatnik składek musi zaprzestać ich naliczania za ubezpieczonego. Warto jednak wiedzieć, jakie konkretnie podatkowe konsekwencje przekroczenia rocznego limitu podstawy wymiaru składek emerytalno-rentowych powstają po stronie pracownika oraz jak wpływa to na wysokość zaliczek na podatek dochodowy.

Podleganie ubezpieczeniom społecznym oraz zasady oskładkowania — obowiązujące przepisy

Zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym oraz postępowanie w zakresie ustalania składek na ubezpieczenia społeczne określają przepisy Ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, zwanej dalej „ustawą”. 

Zadania z zakresu ubezpieczeń społecznych określone ustawą wykonują m.in.: 

• Zakład Ubezpieczeń Społecznych (ZUS), 

• płatnicy składek. 

Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe

W świetle treści art. 18 ust. 1 ustawy podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób fizycznych, które na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej są pracownikami, osobami wykonującymi pracę nakładczą lub członkami rolniczych spółdzielni produkcyjnych i spółdzielni kółek rolniczych stanowią m.in.:

• przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy;

• przychody z tytułu pracy w spółdzielni i z tytułu wytwarzania na jej rzecz produktów rolnych. 

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców ustala się zgodnie z ww. przepisem, jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia albo w innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie.

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych zleceniobiorców oraz ubezpieczonych podlegających dobrowolnie tym ubezpieczeniom stanowi zadeklarowana kwota, jednak w wysokości nie niższej od kwoty minimalnego wynagrodzenia za pracę.

Ponadto — w odniesieniu do odrębnych tytułów ubezpieczenia — ustawa szczegółowo wskazuje inne adekwatne do danego tytułu przychody stanowiące podstawę oskładkowania.

Roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe

Roczna podstawa oskładkowania jest określana w wysokości obowiązującej w danym roku kalendarzowym.

Jak wynika z art. 19 ust. 1 ustawy, roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób podlegających obowiązkowym i dobrowolnym ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym w danym roku kalendarzowym nie może być wyższa od kwoty odpowiadającej 30-krotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub ich projektach, jeżeli odpowiednie ustawy nie zostały uchwalone.

Jeżeli jednocześnie brak jest podstaw wskazanych w art. 19 ust. 1 ustawy dla ustalenia przeciętnego prognozowanego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej, wynagrodzenie to ustala się na podstawie przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z III kwartału roku poprzedniego.

Warto dodać, że roczne ograniczenie oskładkowania dotyczy składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, ma także zastosowanie do składek na Fundusz Emerytur Pomostowych (FEP). Stosownie bowiem do treści art. 36 ust. 3 Ustawy z dnia 19 grudnia 2008 roku o emeryturach pomostowych przy ustalaniu podstawy wymiaru składki na FEP stosuje się ograniczenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy. 

Do obowiązku opłacania składek na inne ubezpieczenia roczny limit wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie ma natomiast zastosowania.

Przykład 1.

Płatnik składek oblicza i przekazuje składki do ZUS-u za ubezpieczonego. Po przekroczeniu rocznego limitu płatnik zobowiązany jest zaprzestać tych rozliczeń. Nie będzie to jednak dotyczyć składek: chorobowej, wypadkowej oraz zdrowotnej, a także składek na tzw. fundusze pozaubezpieczeniowe, czyli Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Solidarnościowy. 

Kwota ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek emerytalno-rentowych w 2026 roku

Obowiązującą w 2026 roku kwotę ograniczenia rocznej podstawy składek emerytalno-rentowych ogłoszono w formie obwieszczenia Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (MRPiPS).

Do osiągnięcia kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (282 600 zł w roku bieżącym) składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oblicza się i przekazuje do ZUS-u od podstawy wymiaru ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy. Od nadwyżki ponad kwotę wskazanego ograniczenia nie pobiera się składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. 

Sytuacja ulega pewnej modyfikacji wtedy, gdy obowiązek opłacania składek spoczywa na więcej niż jednym płatniku.

Przykład 2.

Ubezpieczony jest objęty obowiązkiem składkowym, przy czym do opłacania składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe jest zobowiązany więcej niż jeden płatnik składek. W takich okolicznościach ubezpieczony jest zobowiązany zawiadomić wszystkich płatników składek o przekroczeniu kwoty rocznej podstawy wymiaru składek. W takim wypadku za skutki błędnego zawiadomienia powodującego nieopłacenie należnych składek emerytalno-rentowych odpowiada ubezpieczony.

Zaliczka na podatek dochodowy a przekroczenie rocznej podstawy wymiaru

Jak wynika z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zakłady pracy — będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej — są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki podatkowe od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody: 

• ze stosunku służbowego lub stosunku pracy, 

• z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, 

• z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy, 

• z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia wynoszą: 

1. za miesiące, w których dochód podatnika uzyskany od początku roku od danego płatnika nie przekroczył kwoty 120 000 zł – 12% dochodu uzyskanego w danym miesiącu; 

2. za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku od danego płatnika przekroczył kwotę 120 000 zł – 12% od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32% od nadwyżki ponad kwotę 120 000 zł; 

3. za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu od danego płatnika.

Dla celów obliczania i pobierania zaliczek podatkowych za dochód uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody określone w art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po odliczeniu kosztów uzyskania przychodów oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenia społeczne.

Jeżeli podatnik złoży płatnikowi stosowny dokument, przy ustalaniu zaliczek podatkowych można zastosować kwotę zmniejszającą podatek we wskazanej wysokości.

Przykład 3.

Osoba ubezpieczona osiąga przychody w wysokości 27 000 zł miesięcznie. W 2026 roku – w listopadzie — nastąpi przekroczenie kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (282 600 zł). W związku z tym — do chwili osiągnięcia tej kwoty — składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oblicza się od standardowej podstawy wymiaru ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Od nadwyżki ponad kwotę ww. limitu nie pobiera się składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Zaliczki na podatek pobiera się nadal na wcześniej omówionych ogólnych zasadach — zmiana w tym zakresie będzie polegać jedynie na korekcie podstawy obliczenia zaliczek podatkowych (w związku z zaprzestaniem opłacenia składek emerytalno-rentowych).

Oznacza to, że po przekroczeniu kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek emerytalno-rentowych i zaprzestaniu opłacania tych składek podstawa opodatkowania będzie wyższa. Zaliczki na podatek również wzrosną – w związku z nieopłaceniem składek emerytalno-rentowych (składki te pomniejszają dochód podatnika).

Podatkowe konsekwencje przekroczenia rocznego limitu podstawy wymiaru składek emerytalno-rentowych

Roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób podlegających obowiązkowym i dobrowolnym ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym w danym roku kalendarzowym nie może być wyższa od kwoty odpowiadającej 30-krotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej. Płatnik składek jest zobowiązany zaprzestać obliczać i przekazywać składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe po przekroczeniu przez ubezpieczonego ww. kwoty. Ograniczenie to nie dotyczy jednak innych składek (np. chorobowej lub zdrowotnej). Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizyczn