Odwrotne obciążenie polega na przerzuceniu obowiązku rozliczania podatku VAT ze sprzedawcy na nabywcę. W tradycyjnym modelu to sprzedawca nalicza i odprowadza podatek VAT, natomiast w przypadku odwrotnego obciążenia obowiązek ten przechodzi na kupującego. Czy wiesz, kiedy może zostać zastosowane odwrotne obciążenie? W artykule wskazujemy, kiedy podatek VAT będzie musiał rozliczyć nabywca, a nie sprzedawca.
Odwrotne obciążenie zastąpione obowiązkowym split payment
Mechanizm odwrotnego obciążenia w obrocie krajowym był stosowany do rozliczeń tzw. towarów i usług wrażliwych w celu zwalczania nadużyć podatkowych i wyłudzeń VAT, które często występowały w obrocie tymi towarami czy usługami. Dotyczyło to takich branż jak np. handel złomem, stalą, odpadami, elektroniką czy budownictwo. Listę towarów dla transakcji krajowych, co do których odwrotne obciążenie miało zastosowanie, zawierał załącznik nr 11 do ustawy o VAT. Natomiast lista usług objętych procedurą odwrotnego obciążenia była umieszczona w załączniku nr 14 do ustawy. W przypadku nabyć towarów lub usług zawartych w tych załącznikach obowiązek rozliczenia podatku VAT co do zasady leżał po stronie nabywcy. Natomiast sprzedawca zobligowany do stosowania procedury odwrotnego obciążenia zobowiązany był także do przygotowywania informacji podsumowujących dla transakcji objętych odwrotnym obciążeniem za okresy miesięczne. Takim drukiem była informacja podsumowująca VAT-27 w obrocie krajowym.
Od 1 listopada 2019 roku odwrotne obciążenie w transakcjach krajowych zostało w dużym stopniu zastąpione przez mechanizm podzielonej płatności (MPP), określany również jako split payment. Aktualnie dostawy towarów i usług wrażliwych wskazanych w załączniku 15 do ustawy o VAT są objęte obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności, a odwrotne obciążenie nie jest już stosowane przy ich sprzedaży. Przepisy ustawy o VAT (w szczególności art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 oraz załączniki nr 11 i 14) definiujące odwrotne obciążenie w obrocie krajowym zostały wycofane, a w zamian dodano przepisy o obowiązkowym split payment. W związku ze zmianą wycofana została także informacja podsumowująca VAT-27.
Odwrotne obciążenie – kiedy się je stosuje?
Odwrotne obciążenie to szczególny mechanizm rozliczania podatku VAT polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczenia VAT ze sprzedawcy na nabywcę. Kilka lat temu odwrotne obciążenie funkcjonowało w obrocie krajowym przy sprzedaży tzw. towarów i usług wrażliwych wskazanych w załączniku nr 11 i 14 do ustawy o VAT. Przepisy te zostały zastąpione obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności. Nie oznacza to jednak, że odwrotne obciążenie zostało całkowicie wycofane.
Przede wszystkim odwrotne obciążenie nadal funkcjonuje w transakcjach zagranicznych, czyli np. przy transakcjach sprzedaży towarów i usług zawieranych pomiędzy podatnikami VAT z różnych krajów Unii Europejskiej. Reverse charge jest odpowiednikiem odwrotnego obciążenia dla transakcji międzynarodowych.
Co więcej, z odwrotnym obciążeniem w dalszym ciągu możemy się spotkać w odniesieniu do transakcji realizowanych na terenie Polski. Obecnie występuje ono również w obrocie krajowym i dotyczy dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i świadczenia usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych. Zgodnie z art. 145e ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od 1 kwietnia 2023 roku do 31 grudnia 2026 roku w przypadku dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i świadczenia usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, o których mowa w Ustawie z dnia 12 czerwca 2015 rokuj o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące nabywcą tego gazu, tej energii lub usługobiorcą tych uprawnień, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
- w przypadku dostawy tego gazu lub tej energii – nabywcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 jako podatnik VAT czynny, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży i którego własne zużycie tych towarów jest nieznaczne;
- w przypadku świadczenia tych usług – usługobiorcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 jako podatnik VAT czynny;
- dostawa tych towarów lub świadczenie tych usług są dokonywane w ramach transakcji zawartej bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na:
- giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,
- rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu Ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi;
- dostawcą lub usługodawcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 albo art. 113a ust. 1.
Faktury z adnotacją „odwrotne obciążenie”
Obowiązkowe elementy faktury zostały zawarte w art. 106e ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Faktura zawierająca niepełne dane w świetle przepisów nie jest fakturą. Co więcej – o tym, z jakim dokumentem mamy do czynienia, decydują dane, które zawiera, a nie ich nazwa.
W art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT wskazano, że faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”. Zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami dotyczącymi stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, przepis ten odnosi się głównie do transakcji zagranicznych, w których do rozliczenia podatku VAT zobligowany jest nabywca. W takiej sytuacji faktura nie zawiera stawki VAT ani kwoty podatku należnego, ponieważ obowiązek rozliczenia VAT spoczywa na nabywcy.
W zakresie wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż towarów lub usług objętych kilka lat temu mechanizmem odwrotnego obciążenia (z wycofanych już załączników do ustawy o VAT nr 11 i 14), sprzedawca, wystawiając fakturę, nie dodaje już na niej adnotacji „odwrotne obciążenie”, ponieważ te przepisy zostały wycofane. Aktualnie sprzedawca stosuje przepisy dotyczące obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności i na fakturze zamieszcza adnotację „mechanizm podzielonej płatności”, oczywiście przy spełnieniu odpowiednich warunków transakcji. Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT faktura powinna zawierać w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.
Może się jednak zdarzyć, że przedsiębiorca dokonujący nabycia towarów lub usług objętych aktualnie obowiązkiem mechanizmu podzielonej płatności, do których wcześniej stosowano odwrotne obciążenie, otrzyma fakturę z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Warto pamiętać, że zapis ten ma jedynie charakter informacyjny, a nie wiążący prawnie. Oznacza to, że nawet gdy sprzedawca nie umieści owej adnotacji na fakturze, nabywca musiał ponieść konsekwencje podatkowe, gdy ustawa nakazuje takie, a nie inne zasady opodatkowania. Reguła ta działa także w drugą stronę. W sytuacji, gdy sprzedawca doda na fakturze zapis „odwrotne obciążenie”, a ustawa nie przewiduje użycia tego mechanizmu wobec sprzedawanych towarów bądź usług, nabywca nie poniesie konsekwencji podatkowych. Otrzymując taką fakturę od kontrahenta, należy jednak zachować szczególną ostrożność i sprawdzić, czy dokonana transakcja nie powinna zostać opłacona mechanizmem podzielonej płatności, który zastąpił stosowane wcześniej odwrotne obciążenie.
Przykład 1.
Pan Marek, przedsiębiorca z branży budowlanej będący czynnym podatnikiem VAT, 1 kwietnia 2025 roku nabył od kontrahenta (czynnego podatnika VAT) usługi tynkarskie, które obecnie znajdują się w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, a wcześniej figurowały w załączniku nr 14 jako usługi objęte odwrotnym obciążeniem. Wartość faktury wyniosła 25 000 zł netto. Po otrzymaniu dokumentu zauważył, że widnieje na niej adnotacja „odwrotne obciążenie”. Pan Marek, świadomy zmian przepisów od 1 listopada 2019 roku, dokonał analizy otrzymanej faktury oraz przedmiotu transakcji i ustalił, że zakupiony towar należy obecnie do grupy towarów wymienionych w załączniku nr 15, a transakcja spełnia warunki do objęcia jej obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności (MPP), gdyż przekracza limit 15 000 zł. Na fakturze jednak nie widnieje obowiązkowa adnotacja „mechanizm podzielonej płatności”, lecz nieaktualna informacja „odwrotne obciążenie”. Co w takim przypadku powinien zrobić pan Marek?
W opisanej sytuacji, mimo błędnej adnotacji „odwrotne obciążenie” na fakturze, powinien on postąpić zgodnie z aktualnymi przepisami. Przede wszystkim powinien mieć świadomość, że od 1 listopada 2019 roku mechanizm odwrotnego obciążenia w obrocie krajowym nie funkcjonuje (z pewnym wyjątkiem tutaj nieistotnym), a jego miejsce zajął obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności (MPP) dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT. Brak prawidłowej adnotacji „mechanizm podzielonej płatności” na fakturze nie zwalnia nabywcy z obowiązku dokonania płatności z zastosowaniem split payment, jeżeli przedmiot transakcji spełnia warunki określone w art. 108a ust. 1a ustawy o VAT (m.in. dotyczy towarów lub usług z załącznika nr 15 i przekracza limit 15 000 zł). Oznacza to, że pan Marek powinien zapłacić fakturę przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności, mimo braku prawidłowej adnotacji. Warto również skontaktować się ze sprzedawcą i zwrócić uwagę na błędną adnotację na fakturze, prosząc o jej skorygowanie, jednak należy pamiętać, że sam brak tej adnotacji nie zwalnia pana Marka z obowiązku zapłaty za fakturę mechanizmem podzielonej płatności.
