Naprawa powypadkowa samochodu firmowego może prowadzić do konsekwencji nie tylko w zakresie ujęcia kosztów podatkowych, ale również obowiązku zastosowania przepisów o uldze na złe długi. W praktyce wątpliwości pojawiają się zwłaszcza w sytuacji, gdy zapłata za naprawę ma nastąpić z odszkodowania, a jej część pozostaje sporna i nieuregulowana. Tego rodzaju zdarzenia są częste w obrocie gospodarczym, w szczególności gdy rozliczenie szkody uzależnione jest od stanowiska ubezpieczyciela, który może zakwestionować wysokość kosztów naprawy lub zakres wykonanych prac.
W efekcie podatnik mimo faktycznego poniesienia wydatku i jego ujęcia w kosztach podatkowych może znaleźć się w sytuacji, w której zobowiązanie wobec warsztatu nie zostaje w pełni uregulowane. Powoduje to konieczność rozważenia nie tylko zasad kwalifikacji wydatku do kosztów uzyskania przychodów, lecz także skutków podatkowych wynikających z braku zapłaty w ustawowym terminie. W takich przypadkach kluczowe znaczenie ma prawidłowe zastosowanie przepisów o uldze na złe długi oraz ustalenie, czy powstaje obowiązek dokonania korekty podstawy opodatkowania.
Naprawy samochodu wykorzystywanego w sposób mieszany
Jeżeli samochód firmowy, który uległ wypadkowi, jest objęty ubezpieczeniem autocasco (AC), a naprawa została sfinansowana z tego ubezpieczenia, to wydatki poniesione na naprawę powypadkową mogą stanowić koszt uzyskania przychodów. Wynika to z faktu, że w takim przypadku nie znajduje zastosowania wyłączenie z kosztów podatkowych dotyczące strat oraz wydatków związanych z naprawą powypadkową pojazdów nieobjętych ubezpieczeniem dobrowolnym, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 48 Ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) oraz art. 16 ust. 1 pkt 50 Ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT). Poniesione wydatki, udokumentowane fakturą wystawioną przez warsztat, pozostają bowiem w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i służą zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, co odpowiada definicji kosztów uzyskania przychodów określonej odpowiednio w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
Należy jednak uwzględnić, że w przypadku samochodów osobowych w wykorzystywanych w celach mieszanych zastosowanie znajduje ograniczenie w zaliczaniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W takim przypadku do kosztów podatkowych zalicza się co do zasady 75% poniesionych wydatków związanych z używaniem pojazdu, w tym również koszty jego naprawy powypadkowej. Ograniczenie to wynika z art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.
Ograniczenie to nie ma zastosowania wyłącznie w sytuacji, gdy samochód jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej, co oznacza, że zakres ujęcia wydatków na naprawę powypadkową w kosztach podatkowych uzależniony jest zarówno od objęcia pojazdu ubezpieczeniem dobrowolnym, jak i od sposobu jego wykorzystywania.
Kiedy naprawa powypadkowa samochodu firmowego wymusza obowiązek ulgi na złe długi?
Jeżeli zobowiązanie wynikające z faktury dokumentującej naprawę powypadkową nie zostanie uregulowane w ciągu 90 dni od daty upływu terminu płatności określonego na fakturze, podatnik zobowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania o wartość uprzednio zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów. Obowiązek ten wynika z art. 26i ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT oraz art. 18f ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od daty upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.
Korekta ta dokonywana jest w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym upłynął wskazany termin, przy czym mechanizm ulgi na złe długi powinien być uwzględniany już na etapie obliczania zaliczek na podatek dochodowy. Dotyczy to wartości zobowiązania zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów, odpowiadającego nieuregulowanemu świadczeniu pieniężnemu.
Przyczyny braku zapłaty w kontekście ulgi na złe długi
Przepisy regulujące ulgę na złe długi nie uzależniają obowiązku dokonania korekty od przyczyn braku zapłaty zobowiązania. Oznacza to, że okoliczności takie jak np. spór co do wysokości należności, zakwestionowanie części kosztów przez ubezpieczyciela czy prowadzenie postępowania sądowego nie mają wpływu na obowiązek zastosowania przepisów o uldze na złe długi.
Wynika to pośrednio z art. 26i ust. 10 ustawy o PIT oraz art. 18f ust. 10 ustawy o CIT, które zawierają zamknięty katalog okoliczności wyłączających zastosowanie przepisów o uldze na złe długi. Przepisy te nie odnoszą się do przyczyn braku zapłaty, z czego można wnioskować, że nie mają one znaczenia dla obowiązku dokonania korekty.
Cesja wierzytelności a obowiązek zastosowania ulgi na złe długi
W sytuacji dokonania cesji wierzytelności z tytułu odszkodowania przysługującej podatnikowi wobec ubezpieczyciela na rzecz warsztatu naprawczego podatnik traci status wierzyciela w stosunku do ubezpieczyciela, jednak nadal pozostaje dłużnikiem wobec warsztatu, który wykonał usługę naprawy. W konsekwencji, w odniesieniu do nieuregulowanej części zobowiązania wynikającego z faktury za naprawę, podatnik jest zobowiązany do zastosowania przepisów o uldze na złe długi. Z literalnego brzmienia art. 26i ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT oraz art. 18f ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wynika bowiem, że obowiązek korekty dotyczy dłużnika, który nie uregulował zobowiązania w ustawowym terminie.
W przypadku późniejszego uregulowania zobowiązania podatnik ma prawo do odwrócenia dokonanej wcześniej korekty podstawy opodatkowania. Uregulowanie zobowiązania oznacza każdą formę zaspokojenia wierzyciela, w tym również zapłatę dokonaną przez podmiot trzeci lub wynikającą z rozstrzygnięcia sporu. Podstawę do dokonania takiej korekty stanowią odpowiednio art. 26i ust. 4 ustawy o PIT oraz art. 18f ust. 4 ustawy o CIT, które przewidują możliwość ponownego uwzględnienia wydatku w kosztach podatkowych po jego uregulowaniu.
Przykład 1.
Spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą i wykorzystuje w działalności samochód osobowy objęty ubezpieczeniem autocasco (AC), który jest używany zarówno do celów służbowych, jak i prywatnych. W wyniku zdarzenia drogowego pojazd uległ uszkodzeniu i został przekazany do naprawy. Po wykonaniu usługi warsztat wystawił fakturę. Zgodnie z przyjętym sposobem rozliczenia koszty naprawy miały zostać pokryte przez ubezpieczyciela. Spółka dokonała cesji wierzytelności z tytułu odszkodowania na rzecz warsztatu.
Ubezpieczyciel zakwestionował jednak część kosztów naprawy, w związku z czym tylko część należności została uregulowana. Pozostała kwota nie została zapłacona i stała się przedmiotem sporu. Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z naprawą, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z przepisów dotyczących samochodów wykorzystywanych w sposób mieszany. Czy w opisanej sytuacji spółka musi zastosować ulgę na złe długi w odniesieniu do nieuregulowanej części zobowiązania?
W odniesieniu do nieuregulowanej części zobowiązania, po upływie 90 dni od daty upływu terminu płatności, spółka zobowiązana jest do zwiększenia podstawy opodatkowania o wartość uprzednio zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku późniejszej zapłaty, w tym również w wyniku rozstrzygnięcia sporu lub zapłaty przez ubezpieczyciela, spółka ma prawo do odwrócenia dokonanej korekty.
Prawidłowe ustalenie momentu powstania obowiązku zastosowania ulgi na złe długi oraz zakresu korekty ma istotne znaczenie dla prawidłowego rozliczenia podatkowego wydatków związanych z naprawą powypadkową samochodu firmowego. W przypadku braku zapłaty za naprawę w ciągu 90 dni od daty upływu terminu płatności podatnik, jako dłużnik, zobowiązany jest do zastosowania ulgi na złe długi, niezależnie od przyczyn opóźnienia, w tym także w razie sporu z ubezpieczycielem. Późniejsze uregulowanie zobowiązania, w jakiejkolwiek formie, umożliwia odwrócenie dokonanej korekty.
Polecamy:
