Długi należy spłacać, jednak niespłacone zobowiązania z czasem mogą ulec przedawnieniu. Wiele osób zastanawia się wówczas, czy przedawniona pożyczka jest przychodem w PIT i czy rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Zdaniem organów podatkowych dłużnik uzyskuje przysporzenie majątkowe, co skutkuje wystawieniem formularza PIT-11 przez banki i firmy pożyczkowe. Jednak najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych stoi w sprzeczności z fiskusem, jednoznacznie chroniąc podatników przed koniecznością opodatkowania takich kwot.
Czy przedawniona pożyczka to zawsze przychód podatkowy?
Stanowisko organów podatkowych jest konsekwentne od lat i nie potrafią go zmienić nawet liczne przeciwne orzeczenia sądów administracyjnych. Zdaniem fiskusa przedawnienie zobowiązania cywilnoprawnego powoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Decydujące znaczenie – według organu – ma to, że po stronie dłużnika dochodzi do przysporzenia majątkowego.
W licznych pismach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (np. interpretacja indywidualna z 8 czerwca 2022 roku, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.326.2022.3.MKA) możemy przeczytać, że z art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 i art. 11 ust. 1 Ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) wynika, że opodatkowaniu podatkiem PIT podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę w art. 11 ust. 1 jako otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.
W ocenie fiskusa, skoro wierzyciel nie może już skutecznie wyegzekwować długu, to po stronie dłużnika pojawia się korzyść ekonomiczna odpowiadająca wartości niespłaconego zobowiązania. Taka interpretacja prowadzi do uznawania przedawnionych pożyczek za przychód podlegający opodatkowaniu. Jednakże to podejście coraz częściej spotyka się z krytyką sądów. Sam fakt, że wierzyciel utracił możliwość przymusowego dochodzenia należności, nie oznacza jeszcze automatycznego wzbogacenia dłużnika.
Dlaczego przedawniona pożyczka nie oznacza wygaśnięcia długu?
Kluczowe znaczenie w omawianej kwestii ma instytucja przedawnienia w prawie cywilnym. Zgodnie z art. 117 § 2 Ustawy z 23 kwietnia 1964 roku – Kodeks cywilny po upływie terminu przedawnienia dłużnik może uchylić się od zaspokojenia roszczenia, o ile nie zrzeknie się prawa do skorzystania z zarzutu przedawnienia. Przy czym zrzeczenia się zarzutu przedawnienia nie można dokonać przed upływem terminu (np. bezpośrednio w umowie).
Powyższe nie oznacza jednak, że zobowiązanie przestaje istnieć. Przedawniony dług nadal funkcjonuje. W praktyce wygląda to w ten sposób, że wierzyciel dalej może dochodzić spełnienia roszczenia przed sądem. Dłużnik może jednak skorzystać z przysługującego mu zarzutu przedawnienia i w ten sposób zwolnić się z konieczności wykonania zobowiązania. Jeżeli jednak dłużnik dobrowolnie spłaci przedawniony dług (np. z powodu braku wiedzy o przedawnieniu), nie może następnie żądać zwrotu pieniędzy jako świadczenia nienależnego.
Taka konstrukcja przedawnienia ma fundamentalne znaczenie dla kwestii podatkowych. Wynika bowiem z tego, że jeśli zobowiązanie nadal istnieje, to trudno mówić o definitywnym powstaniu przychodu po stronie dłużnika.
Przychód musi mieć charakter trwały i ostateczny
Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) od co najmniej 2019 roku udowadnia organom skarbowym, że nie mają one racji, wymagając od podatników uiszczenia podatku z tytułu przedawnionej pożyczki – por. wyrok NSA z 19 grudnia 2019 roku (sygn. akt: II FSK 301/18), z 27 maja 2021 roku (sygn. akt: II FSK 3519/18), z 8 czerwca 2022 roku (sygn. akt: II FSK 2766/19), z 3 kwietnia 2024 roku (sygn. akt: II FSK 844/21). Ostatni taki wyrok został wydany 27 stycznia 2026 roku (sygn. akt: II FSK 531/23). Naczelny Sąd Administracyjny uznał wówczas, że w przypadku przedawnienia po stronie dłużnika nie dochodzi do trwałego i ostatecznego przysporzenia majątkowego. Sam upływ terminu przedawnienia nie powoduje bowiem automatycznego anulowania długu.
Według NSA, mimo że wierzyciel ma ograniczone możliwości przymusowego wyegzekwowania długu, to dłużnik nadal pozostaje zobowiązany do wykonania świadczenia. Nie można zatem uznać, że majątek podatnika ulega definitywnemu i trwałemu powiększeniu.
Istotne jest również to, że przedawnienie następuje z mocy prawa, niezależnie od woli wierzyciela. Nie dochodzi tu do żadnego aktu rozporządzenia majątkiem ani świadomego przekazania korzyści dłużnikowi. W konsekwencji trudno mówić o jakiegoś rodzaju nieodpłatnym świadczeniu, jeżeli wierzyciel nie składa oświadczenia o zwolnieniu z długu i nie wyraża jednoznacznej woli zrezygnowania z wierzytelności. To, że przez 6 lat (w przypadku osób fizycznych) nie dochodził swoich praw, można poczytywać równie dobrze jako brak zainteresowania swoim majątkiem, jako niedopatrzenie, lub też jako brak dbałości o swoje interesy.
Przedawnienie pożyczki to nie to samo co jej umorzenie
Zdaniem NSA jednym z najczęściej popełnianych błędów przez organy skarbowe jest utożsamianie skutków przedawnienia ze skutkami umorzenia zobowiązania. Umorzenie długu polega bowiem na zwolnieniu dłużnika z obowiązku świadczenia. Jest to czynność prawna wymagająca określonego działania wierzyciela. Dopiero wówczas zobowiązanie rzeczywiście wygasa, a po stronie dłużnika pojawia się definitywna korzyść majątkowa, czyli przychód w rozumieniu prawa podatkowego.
Tylko jeśli wierzyciel zrzeka się roszczenia albo zawiera ugodę z dłużnikiem przewidującą umorzenie (części) długu, można mówić o trwałym zmniejszeniu pasywów podatnika (dłużnika). W takich sytuacjach powstanie przychodu jest – co do zasady – uzasadnione i objęte podatkiem dochodowym.
Inaczej wygląda sytuacja przy przedawnieniu pożyczki. Zobowiązanie nadal istnieje, a wierzyciel nie musi nawet wiedzieć, że termin przedawnienia już upłynął (co w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a więc niebędących podmiotami profesjonalnymi, nie jest rzadkością). Nie dochodzi więc do świadomego i trwałego zwolnienia dłużnika z obowiązku zapłaty.
Z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych przedawnienie pożyczki i jej umorzenie to całkowicie odmienne sytuacje prawne. W pierwszym wypadku podatnik nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego, a w drugim już tak.
Bank przesyła PIT-11 – co wtedy?
Warto zwrócić uwagę na działanie pożyczkodawców, którzy w przypadku przedawnienia pożyczek lub kredytów przesyłają do dłużników formularze PIT-11. W praktyce podatnicy często utożsamiają otrzymanie takiego druku z obowiązkiem zapłaty podatku. Tymczasem formularz ten ma wyłącznie charakter informacyjny. Samo wystawienie PIT-11 przez instytucję finansową lub firmę windykacyjną nie oznacza jeszcze, że wskazana tam kwota rzeczywiście stanowi przychód podatkowy.
W przypadku przedawnionych zobowiązań konsumenckich zasadnicze znaczenie ma ustalenie, czy rzeczywiście doszło do definitywnego przysporzenia majątkowego. Jeżeli zobowiązanie nadal istnieje, podatnik nie uzyskuje trwałej korzyści majątkowej (wierzyciel cały czas może dochodzić roszczenia), a zatem nie osiąga przychodu. Dlatego też samo wykazanie przez wierzyciela kwoty przedawnionej pożyczki w PIT-11 nie powinno automatycznie przesądzać o konieczności wykazania jej w zeznaniu rocznym jako przychodu z innych źródeł.
Inne zasady dotyczą przedsiębiorców
Na marginesie warto zauważyć, że sytuacja konsumentów różni się od zasad obowiązujących przedsiębiorców. Jak wskazał NSA w omawianym wyroku, w przypadku działalności gospodarczej ustawodawca wprost przewidział, że wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań może stanowić przychód podatkowy.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z wyjątkiem. Użycie określenia „również” oznacza, że bez tego przepisu przedawnione zobowiązania przychodem by nie były i do tego potrzebna była wyraźna, wyartykułowana wola ustawodawcy, aby zaliczyć je do przychodów. Takiego zastrzeżenia, że przychodem są „również” przedawnione zobowiązania, ustawodawca nie zawarł ani w art. 11, ani też w art. 20 ustawy o PIT. Należy zatem z tych regulacji wyciągnąć jednoznaczny wniosek, że przedawnione zobowiązania są przychodami tylko wtedy, gdy ustawodawca wyraźnie tak wskazał. Gdyby przedawnione zobowiązania były przychodami co do zasady, to art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT byłby zbędny.
Oznacza to, że przedsiębiorcy podlegają odrębnemu reżimowi podatkowemu od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. W ich przypadku ustawodawca zdecydował o objęciu przedawnionych zobowiązań zakresem opodatkowania.
Czy przedawniona pożyczka jest przychodem w PIT osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej?
Wniosek jest jeden – samo przedawnienie pożyczki lub kredytu osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej nie oznacza powstania po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Brak jest tutaj bowiem trwałego i ostatecznego przysporzenia majątkowego.
Przedawnienie nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania, ale jedynie ogranicza możliwość jego przymusowego dochodzenia przez wierzyciela. Dług nadal istnieje, a dłużnik formalnie pozostaje zobowiązany do spełnienia świadczenia. Jego uprawnieniem, ale nie obowiązkiem, jest możliwość skorzystania w sądzie z zarzutu przedawnienia. Z tego też względu nie można automatycznie utożsamiać przedawnienia pożyczki z umorzeniem długu czy zwolnieniem z zobowiązania. Są to odrębne instytucje prawne wywołujące odmienne skutki podatkowe.
