Umowa konsorcjum, choć nieuregulowana wprost w przepisach, jest popularną formą współpracy biznesowej dzięki zasadzie swobody umów. Kluczowe pytanie pojawia się jednak na gruncie podatkowym: czy zakup usług od partnera z zagranicy oznacza dla polskiego przedsiębiorcy konieczność rozliczenia transakcji jako import usług w ramach umowy konsorcjum?
Konsorcjum a status podatnika podatku VAT
W pierwszej kolejności wskażmy, że zawarcie umowy konsorcjum przez uczestników tego konsorcjum z nabywcą usługi nie ma na celu powstania nowego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu. Podmioty gospodarcze, które zawierają umowę o współpracy celem wykonania usług na rzecz swojego kontrahenta, mogą wybrać, dla celów rozliczenia podatku VAT, w zależności od postanowień umowy, dokumentowanie i rozliczenie podatku należnego za całą usługę na rzecz nabywcy wyłącznie przez Lidera lub każdy uczestnik konsorcjum z osobna dokumentuje i rozlicza wykonaną przez siebie część usługi.
W pierwszym przypadku, kiedy całą usługę dokumentuje Lider i on też rozlicza podatek należny, rozliczenia pomiędzy uczestnikami tej umowy dla celów podatku VAT są obojętne. Jednak dzieje się tak wyłącznie w sytuacji, gdy uczestnicy umowy o współpracę (w tym: konsorcjum) nie świadczą na rzecz Lidera żadnych usług. Jeżeli takie usługi są świadczone, kwota otrzymana od Lidera jest traktowana jako wynagrodzenie za świadczenie usług na jego rzecz. Wówczas czynność taką uczestnik umowy o współpracy musi co do zasady odpowiednio udokumentować fakturą i rozliczyć podatek VAT należny.
W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ponadto zgodnie z art. 15a ustawy o VAT podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT.
Import usług w ramach umowy konsorcjum
Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT przez import usług – rozumie się świadczenie usług, z których tytułu wykonania podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
- usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4;
- usługobiorcą jest:
- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w których przypadku miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
Według art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
Należy także zauważyć, że zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.
Zakup usług od partnera w ramach konsorcjum wymaga rozliczenia importu usług
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2025 roku (nr 0113-KDIPT1-2.4012.537.2025.1.PRP) analizował przypadek stron w umowie konsorcjum, które będą działały samodzielnie, ponosząc własne ryzyko gospodarcze. Każdy konsorcjant będzie odpowiedzialny za realizację swoich obowiązków i zobowiązań, każda ze stron samodzielnie będzie ponosiła koszty związane z realizacją swoich zobowiązań. Chociaż strony konsorcjum będą współpracować w ramach określonego przedsięwzięcia, ich cele będą indywidualne i nie będą prowadziły do powstania wspólnego podmiotu gospodarczego. Lider konsorcjum będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz, ale każdy konsorcjant zachowa autonomię w zakresie realizacji swoich obowiązków.
Dalej w treści interpretacji możemy przeczytać: „W opisanym zdarzeniu Partner jest podmiotem gospodarczym, działającym na terytorium innego kraju na podstawie jej prawa, a zatem należy stwierdzić, że miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania nabywanej przez Państwa usługi od Partnera stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, będzie miejsce, w którym Państwo (występujący w tej transakcji w charakterze usługobiorcy) posiadają siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Polski.
W niniejszej sprawie spełnione są więc warunki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, gdyż zarówno Partner zagraniczny, jak i Państwo będziecie podatnikami w świetle art. 28a ustawy. Jak wcześniej ustalono, pomiędzy Partnerem a Państwem dochodzi do świadczenia usług, których miejscem świadczenia jest Polska. Zatem nabycie ww. usług będzie stanowić dla Państwa import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy, i to Państwo będziecie występować w charakterze podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT w Polsce”.
Przykład 1.
Polska spółka A zawarła umowę konsorcjum z podatnikami B oraz C z siedzibą w Niemczech. W celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia polska spółka A kupuje usługi od partnerów B oraz C. W jaki sposób opisaną transakcję rozliczyć na gruncie podatku VAT?
W przedstawionym przykładzie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług pomiędzy podatnikami VAT. Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT miejscem opodatkowania takiej usługi jest kraj siedziby usługobiorcy, czyli Polska. W konsekwencji polska spółka A powinna w tym przypadku rozpoznać import usług.
Reasumując powyższe rozważania, należy wskazać, że polski podatnik będący uczestnikiem konsorcjum ma obowiązek rozpoznania importu usług, co wiąże się z koniecznością rozliczenia podatku należnego oraz możliwością odliczenia podatku naliczonego VAT, dzięki czemu taka transakcja będzie neutralna na gruncie podatku VAT.
Polecamy:
