Import towarów jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, co oznacza, że podatnik ma obowiązek ustalić podstawę opodatkowania. W tym zakresie trzeba określić, czy koszty obsługi importu w podstawie opodatkowania VAT należy wliczyć, czy też podlegają one osobnemu rozliczeniu jako import usług.
Podstawa opodatkowania z tytułu importu towarów
Jak wskazaliśmy na wstępie, import towarów jest czynnością generującą obowiązek w podatku VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
- odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
- eksport towarów,
- import towarów na terytorium kraju,
- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
- wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
W myśl art. 2 pkt 7 ustawy o VAT import towarów oznacza przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. import towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).
Przez terytorium państwa trzeciego należy rozumieć terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 - art. 2 pkt 5 ustawy.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.
Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy o VAT miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji, gdy towar jest przywożony z kraju trzeciego na terytorium Polski, import będzie podlegał opodatkowaniu VAT w kraju.
W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.
Jak stanowi art. 30b ust. 4 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3a, obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia – o ile nie zostały włączone do wartości celnej – ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. Z treści art. 30b ust. 7 ustawy o VAT wynika natomiast, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
- stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
- udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.
Z ww. przepisów wynika, że w zakresie ustalenia, jakie koszty wchodzą do podstawy opodatkowania, istotne jest określenie pierwszego miejsca przeznaczenia. Definicję tego pojęcia odnajdziemy w art. 30b ust. 5 ustawy o VAT, gdzie podano, że przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w liście przewozowym lub jakimkolwiek innym dokumencie przewozowym, na podstawie którego towary są importowane. W przypadku braku takiej informacji za pierwsze miejsce przeznaczenia uważa się miejsce pierwszego przeładunku na terytorium kraju.
W zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu importu warto też posiłkować się treścią interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 28 września 2015 roku (nr PT2.8101.1.2015.SJK.20). W piśmie tym wskazano, że brzmienie art. 30b ust. 4 ustawy o VAT, obowiązujące od 1 stycznia 2014 roku, wskazuje, że nie tylko wymienione jako przykładowe w tym przepisie koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia powinny być uwzględnione przy określaniu podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT, lecz również inne koszty, o ile nie zostały włączone do wartości celnej, a są ponoszone do określonego miejsca przeznaczenia. Na takie rozumienie przepisu unijnego (art. 86 ust. 1 lit. b przywołanej dyrektywy), który został odwzorowany w ustawie o VAT, wskazywał również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 czerwca 2011 roku (sygn. akt I FSK 668/10).
Mając na uwadze wskazany w omawianym przepisie przykładowy katalog kosztów dodatkowych, należy dojść do konkluzji, że do podstawy opodatkowania powinny być wliczone te koszty dodatkowe, które związane są przede wszystkim bezpośrednio z transportem sprowadzanych towarów. Do kosztów tych zaliczyć trzeba załadunek, przeładunek lub wyładunek. W przypadku kosztów portowych/terminalowych takimi kosztami byłyby opłaty THC (Terminal Handling Charges).
W przypadku gdy w chwili przywozu towarów znane jest tylko pierwsze miejsce przeznaczenia, do podstawy opodatkowania powinny być wliczane tylko te koszty dodatkowe, które ponoszone są do tego miejsca przeznaczenia, a które nie zostały wliczone do wartości celnej.
W sytuacji, gdy w momencie dokonania importu znane jest inne miejsce przeznaczenia znajdujące się na terytorium Unii Europejskiej, w podstawie opodatkowania powinny być uwzględnione koszty, o których mowa powyżej, poniesione również w pierwszym miejscu przeznaczenia. Są to bowiem koszty wynikające z transportu do tego innego miejsca przeznaczenia.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 1 sierpnia 2017 roku (nr 0115-KDIT1-3.4012.297.2017.1.AT), wartość kosztów ubocznych związanych z importem towarów:
- do miejsca wprowadzenia towarów na terytorium Unii Europejskiej – musi być wliczona do wartości celnej, a następnie
- wartość do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju (o ile nie została ujęta w wartości celnej) lub do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu – powinna być wliczona do podstawy opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu towarów.
Koszty obsługi importu w podstawie opodatkowania VAT
W świetle przedstawionych przepisów można stwierdzić, że koszty ponoszone w związku z przemieszczeniem towarów między pierwszym a końcowym miejscem przeznaczenia w Polsce co do zasady nie powiększają podstawy opodatkowania importowanych towarów.
Jednocześnie przyjmuje się, że w podstawie opodatkowania z tytułu importu towarów należy uwzględniać również koszty dodatkowe wynikające z transportu do innego (dalszego) miejsca w Polsce niż pierwsze miejsce przeznaczenia znajdujące się na jej terytorium, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonywania importu.
Przykład 1.
Spółka ABC będąca czynnym podatnikiem podatku VAT dokonuje importu towarów z Chin do magazynu w Gdyni. Spółka ABC ponosi koszty obsługi celnej, które są na nią przenoszone przez agencję celną. Czy opisane koszty stanowią element podstawy opodatkowania importu towarów?
Jeżeli pierwszym znanym miejscem przeznaczenia jest magazyn w Gdyni, to koszt obsługi importowanego towaru wchodzi w skład podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu towaru.
Mając powyższe na uwadze, należy zaznaczyć, że koszty związane z obsługą celną towarów importowanych na terytorium Polski nie podlegają osobnemu rozliczeniu w ramach importu usług, lecz co do zasady są wliczane do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.
Polecamy:
