W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których każde z małżonków prowadzi odrębną działalność gospodarczą i podejmuje współpracę biznesową na zasadach B2B. Powstaje wówczas kluczowe pytanie, czy zawarta umowa o współpracy między małżonkami pozwala na to, aby wynagrodzenie wypłacane partnerowi stanowiło w pełni legalny koszt uzyskania przychodów, czy też podlega rygorystycznemu wyłączeniu na podstawie przepisów dotyczących wartości pracy własnej.
Kwalifikacja wynagrodzenia małżonka w świetle ustawy o PIT
Wątpliwości w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia wypłacanego małżonkowi wynikają z treści art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wyłącza z kosztów podatkowych wartość pracy własnej podatnika, jego małżonka oraz małoletnich dzieci. Celem tej regulacji jest wyeliminowanie możliwości ujmowania w kosztach pracy wykonywanej w ramach relacji rodzinnych.
„Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki; kosztem uzyskania przychodów jest jednak wynagrodzenie małżonka podatnika i małoletnich dzieci podatnika, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki, należne z tytułów określonych w art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 2, 8 i 9 lub z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, z zastrzeżeniem pkt 55 i art. 22 ust. 6ba”.
Powstaje zatem pytanie, czy współpraca pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności gospodarcze mieści się w zakresie tego wyłączenia, czy też stanowi odpłatne świadczenie usług pomiędzy dwoma niezależnymi przedsiębiorcami.
Umowa o współpracy między małżonkami jako relacja dwóch odrębnych przedsiębiorców
Rozstrzygnięcie omawianej kwestii wymaga ustalenia, czy małżonkowie występują wobec siebie jako odrębni przedsiębiorcy. Jeżeli bowiem każde z małżonków prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą i w ramach tej działalności zawierają oni umowę o współpracy, wówczas występują jako dwa niezależne podmioty gospodarcze. Usługi są świadczone w ramach odrębnych przedsiębiorstw, a rozliczenie następuje na podstawie wystawianych faktur. W takiej sytuacji nie dochodzi do świadczenia pracy w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, lecz do zawarcia stosunku cywilnoprawnego pomiędzy dwoma przedsiębiorcami.
W konsekwencji faktura wystawiona przez drugiego małżonka prowadzącego odrębną działalność gospodarczą realizującego warunki umowy o współpracy może stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile spełnione są ogólne przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, tj. wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia ich źródła oraz jest właściwie udokumentowany i nie został wskazany przez ustawodawcę w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów.
„Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23”.
Potwierdzenie takiego stanowiska możemy znaleźć w interpretacji indywidualnej z 17 maja 2024 roku (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.208.2024.2.AP) wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
Wnioskodawczyni zadała pytanie, czy wskazane we wniosku usługi, które świadczy jej mąż na jej rzecz w ramach jednoosobowej pozarolniczej działalności gospodarczej, nie będą uznane za pracę małżonka w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT i czy wynagrodzenie z tego tytułu będzie mogło zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Przedmiotem tej interpretacji była możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia wypłacanego małżonkowi w ramach umowy o współpracy zawartej pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne jednoosobowe działalności gospodarcze.
Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG, opodatkowaną 19% podatkiem liniowym, przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych. Ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przeważającym przedmiotem jej działalności jest sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach, obejmująca m.in. sprzedaż filtrów, uszczelnień, łożysk, silników, czujników, chemii, materiałów BHP oraz elementów hydraulicznych. Wnioskodawczyni podjęła współpracę z mężem, z którym pozostaje w ustroju rozdzielności majątkowej. Współpraca odbywa się w modelu B2B, na podstawie umowy zawartej pomiędzy dwoma odrębnymi przedsiębiorcami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze. Na mocy zawartej umowy mąż wnioskodawczyni zobowiązany jest do wykonywania na jej rzecz czynności obejmujących m.in. pozyskiwanie klientów i budowanie relacji biznesowych, wsparcie i obsługę techniczną, dostawę materiałów zgodnie z zamówieniami, ustalanie warunków współpracy z kontrahentami, kontrolę nad zawieranymi umowami handlowymi oraz doradztwo materiałowe i techniczne. Mąż wnioskodawczyni ma specjalistyczną wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie doradztwa materiałowego i funkcjonowania przedsiębiorstw produkcyjnych, co uzasadniało rozpoczęcie współpracy z perspektywy biznesowej i ekonomicznej. Wynagrodzenie za świadczone usługi zostało ustalone na poziomie rynkowym, z uwzględnieniem przepisów dotyczących podmiotów powiązanych, tj. art. 23m–23zf ustawy o PIT.
Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawczyni, uznając je za prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia prawnego.
Znaczenie rynkowego charakteru wynagrodzenia
W przypadku współpracy pomiędzy małżonkami należy uwzględnić fakt istnienia powiązań osobowych. Oznacza to konieczność ustalenia wynagrodzenia na poziomie rynkowym, zgodnie z zasadą ceny rynkowej właściwą dla podmiotów powiązanych. Warunki współpracy powinny odpowiadać warunkom, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
Ustalenie wynagrodzenia w sposób nierynkowy mogłoby prowadzić do zakwestionowania kosztu podatkowego, zwłaszcza gdyby jego wysokość odbiegała od wartości usług świadczonych przez niezależnych wykonawców w porównywalnych warunkach.
Przykład 1.
Pani Katarzyna prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej elementów technicznych dla zakładów produkcyjnych. Jej mąż prowadzi odrębną działalność gospodarczą polegającą na doradztwie technicznym oraz pozyskiwaniu kontraktów handlowych. Małżonkowie zawarli umowę o współpracy, w ramach której mąż zobowiązał się do pozyskiwania klientów, prowadzenia negocjacji handlowych oraz wsparcia technicznego przy realizacji zamówień. Wynagrodzenie zostało ustalone na poziomie 12 000 zł miesięcznie, zgodnie ze stawkami stosowanymi w branży dla podobnego zakresu usług. Czy pani Katarzyna może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie wypłacane mężowi?
Jeżeli usługi są rzeczywiście wykonywane w ramach działalności gospodarczej męża, współpraca ma charakter odpłatny i gospodarczo uzasadniony, a wynagrodzenie odpowiada warunkom rynkowym, wydatek ten może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. W takiej sytuacji nie mamy do czynienia z wartością pracy własnej małżonka, lecz z rozliczeniem pomiędzy dwoma odrębnymi przedsiębiorcami.
Zawarcie umowy o współpracy pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne jednoosobowe działalności gospodarcze nie oznacza automatycznego wyłączenia wynagrodzenia z kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli usługi są świadczone w ramach dwóch niezależnych przedsiębiorstw, mają rzeczywisty i gospodarczo uzasadniony charakter, a wynagrodzenie zostało ustalone na poziomie rynkowym, wydatek może zostać zaliczony do kosztów podatkowych. W takiej sytuacji nie dochodzi do rozliczenia wartości pracy własnej małżonka w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, lecz do odpłatnej współpracy pomiędzy odrębnymi podmiotami gospodarczymi.
Polecamy:
