W ciągu ostatnich lat na rynku finansowym niezwykle często zdarzały się przypadki, w których następowało całkowite lub częściowe umorzenie kredytu hipotecznego. Takie działanie co do zasady generuje przychód w podatku PIT, przy czym większość podatników korzysta z instytucji zaniechania poboru podatku określonej w Rozporządzeniu z 11 marca 2022 roku w sprawie niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. W poniższym artykule precyzyjnie przeanalizujemy, czy analogiczne zasady rozliczeń obejmują również nierezydenta.
Przychody nierezydenta osiągane na terenie RP
W pierwszej kolejności odnieśmy się do statusu nierezydenta w podatku PIT. Otóż zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT): osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że: osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
W myśl art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o PIT: za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.
Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy: za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
- posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
- przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Przychód z tytułu umorzenia kredytu hipotecznego
Na gruncie podatku PIT za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.
Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o PIT).
Należy w tym miejscu wyjaśnić, że umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela z prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, o ile dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.
Umorzenie kredytu hipotecznego w świetle umów międzynarodowych
Przepisy ustawy o PIT należy stosować z uwzględnieniem ratyfikowanych umów międzynarodowych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Na potrzeby analizy odnieśmy się do Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 roku (dalej: konwencja).
Wspomniana konwencja nie zawiera przepisu, który regulowałby sposób opodatkowania dochodów w związku z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu, zatem zastosowanie znajdzie art. 21 tego aktu prawnego dotyczący opodatkowania tzw. innych dochodów.
Zgodnie z tym przepisem: części dochodu, inne niż dochód wypłacany przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to, gdzie powstają, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.
W myśl art. 21 ust. 2 konwencji: postanowienia ust. 1 niniejszego artykułu nie mają zastosowania do dochodu, niebędącego dochodem z majątku nieruchomego, o którym mowa w art. 6 ust. 2 niniejszej konwencji, jeżeli osoba osiągająca taki dochód, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez zakład w nim położony i gdy prawo lub majątek, z tytułu których dochód jest wypłacany, są faktycznie związane z działalnością takiego zakładu. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 niniejszej konwencji.
Jak czytamy w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 sierpnia 2025 roku (nr 0114-KDIP3-2.4011.563.2025.2.MN):
Mając na uwadze powyższe – w związku z tym, że na dzień umorzenia Pana stałym miejscem zamieszkania była Wielka Brytania, to przychód z tytułu umorzenia wierzytelności jako przychód z „innych źródeł” będzie podlegał opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania i nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce.
W konsekwencji – do przychodu z tytułu umorzenia, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce – nie znajduje zastosowania zaniechanie poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z 11 marca 2022 roku.
Przykład 1.
Pan Tomasz w 2010 roku zaciągnął w polskim banku kredyt hipoteczny. Od 2015 roku mieszka na stałe wraz z rodziną w Wielkiej Brytanii. W 2025 roku – na mocy ugody zawartej z bankiem – doszło do umorzenia kredytu w wysokości 150 000 zł.
Czy pan Tomasz ma obowiązek odprowadzić podatek PIT w Polsce?
Pan Tomasz jest brytyjskim rezydentem podatkowym, co oznacza, że na gruncie prawa polskiego ma status nierezydenta. Zgodnie z konwencją przychód z tego tytułu podlega opodatkowaniu w kraju rezydencji, czyli w Wielkiej Brytanii. Tym samym przychód ten nie obliguje pana Tomasza do zapłaty podatku w Polsce.
Mając na uwadze powyższe, do ustalenia miejsca opodatkowania przychodu z tytułu umorzenia kredytu hipotecznego znaczenie ma miejsce zamieszkania osoby fizycznej. W przypadku nierezydentów tego rodzaju przychód nie podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju zamieszkania.
Polecamy:
