Zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami podatnicy podatku CIT prowadzący księgi rachunkowe mają obowiązek prowadzić te księgi przy użyciu programów komputerowych i przesyłać je w formie jednolitego pliku kontrolnego JPK_KR_PD. W poniższym artykule zastanowimy się, czy wskazany obowiązek spoczywa również na zlokalizowanych w Polsce zagranicznych zakładach i jak obowiązek składania JPK KR PD przez zagraniczny zakład wygląda w świetle obowiązującego prawa.zakładach.
Zagraniczny zakład
Definicja zagranicznego zakładu została zawarta w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, gdzie wskazano, że pojęcie to oznacza:
stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych;
plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa;
osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje
– chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
W tym miejscu warto też dodać, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast w myśl art. 3 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.
Zakład podatkowy nie stanowi odrębnego podmiotu od zagranicznego przedsiębiorcy i może wykonywać działalność wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności zagranicznego przedsiębiorcy. Zakład podatkowy stanowi integralną część struktur zagranicznego przedsiębiorcy i prowadzi część jego działalności na terytorium Polski we wskazanym zakresie.
Kiedy wystąpi obowiązek składania JPK KR PD przez zagraniczny zakład?
Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych.
Z art. 9 ust. 1c ustawy o CIT wynika, że podatnicy prowadzący księgi rachunkowe są obowiązani prowadzić te księgi przy użyciu programów komputerowych oraz przesyłać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego te księgi po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do dnia upływu terminu złożenia zeznania CIT-8, albo deklaracji CIT-8E (w przypadku estońskiego CIT), za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej.
Z kolei z art. 9 ust. 1d ustawy o CIT wynika, że z obowiązku, o którym mowa w ust. 1c, są zwolnieni podatnicy:
zwolnieni od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z wyjątkiem fundacji rodzinnych;
o których mowa w art. 27a;
prowadzący uproszczoną ewidencję przychodów i kosztów.
Ponadto na podstawie art. 9 ust. 4 ustawy o CIT minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, sposób prowadzenia uproszczonej ewidencji składników majątku zakładu, przychodów i kosztów oraz warunki, jakim powinna odpowiadać ta ewidencja w celu prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego, dla podatników niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którzy dla wykonywania działalności nie tworzą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oddziału lub przedstawicielstwa, mając na uwadze zakres prowadzonej działalności.
Przepis art. 9 ust. 4 ustawy o CIT wskazuje więc na odrębną od ksiąg rachunkowych uproszczoną ewidencję, która powinna być prowadzona, chociaż nie określono sposobu jej prowadzenia. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może bowiem określić w drodze rozporządzenia, jak należy prowadzić ewidencję m.in. dla nierezydentów nietworzących na terenie RP oddziału lub przedstawicielstwa, na których nie nałożono obowiązku prowadzenia ewidencji odrębnymi przepisami.
A zatem mimo tego, że na podstawie art. 9 ust. 4 ustawy o CIT nie określono sposobu prowadzenia takiej uproszczonej ewidencji, jest uzasadnione, że w okolicznościach przedstawionych w tym przepisie, w celu prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego zakładu, jedynie taka uproszczona ewidencja powinna być prowadzona. Z kolei jej prowadzenie zwalnia z obowiązku składania JPK_CIT.
Ustawa o CIT nie ustanawia zasad prowadzenia ewidencji rachunkowej czy ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla podmiotów zagranicznych prowadzących w Polsce działalność gospodarczą. Regulacje w tym zakresie zawiera ustawa o rachunkowości.
Należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości przepisy tej ustawy stosuje się jedynie do oddziałów i przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych w rozumieniu przepisów Ustawy z dnia 6 marca 2018 roku o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W tym zakresie warto również przywołać treść wyroku NSA z 3 sierpnia 2021 roku (sygn. akt. II FSK 2939/18), gdzie możemy przeczytać, że w art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości zawarto zamknięty krąg podmiotów „zagranicznych”, do których stosuje się przepisy tej ustawy. Są wśród nich mające siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osoby zagraniczne, oddziały i przedstawicielstwa przedsiębiorców zagranicznych. Jeżeli zatem osoba zagraniczna nie ma w Polsce siedziby, to nie stosuje się do niej przepisów ustawy o rachunkowości, chyba że jest przedsiębiorcą zagranicznym prowadzącym działalność gospodarczą na terytorium Polski poprzez oddział lub przedstawicielstwo.
Ustawa o rachunkowości nie nakłada więc wprost obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych w przypadku powstania podatkowego zakładu nierezydenta na terenie Polski, kiedy nie jest tworzony oddział lub przedstawicielstwo przedsiębiorcy zagranicznego. Okoliczność tę uwzględnia również powołany wyżej art. 9 ust. 4 ustawy o CIT.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 21 lutego 2025 roku (nr 0114-KDIP2-2.4010.714.2024.1.PK), w przypadku, kiedy na terytorium Polski powstaje jedynie zakład dla celów podatkowych bez tworzenia oddziału lub przedstawicielstwa przedsiębiorcy zagranicznego – a co za tym idzie, bez obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie ustawy o rachunkowości – to wypełnianie obowiązku określonego w art. 9 ust. 1c ustawy o CIT nie znajduje uzasadnienia. Brak obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych w Polsce na podstawie ustawy o rachunkowości powoduje, że nie można ich prowadzić przy użyciu programów komputerowych oraz przesyłać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.
Analogiczne stanowisko w zakresie braku obowiązku prowadzenia ksiąg zostało też wyrażone w wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych, np. w wyroku WSA w Warszawie z 15 grudnia 2017 roku (sygn. akt III SA/Wa 3669/16) lub w wyroku z 7 marca 2018 roku (sygn. akt III SA/Wa 1066/17), gdzie sąd stwierdził:
„Skoro bowiem zakład przedsiębiorcy zagranicznego, który nie jest ani oddziałem, ani przedstawicielstwem, nie należy do grupy podmiotów objętych obowiązkiem stosowania przepisów ustawy o rachunkowości, to nie można zobowiązywać go do prowadzenia ewidencji rachunkowej”.
Podsumowując powyższe, należy podkreślić, że ukonstytuowanie zagranicznego zakładu w Polsce nie wiąże się z koniecznością przesyłania plików JPK KR PD. Taki zagraniczny zakład nie ma bowiem statusu odrębnego podatnika obowiązanego do prowadzenia ksiąg rachunkowych.
