Współczesne spółki kapitałowe, prowadzące rozbudowaną działalność międzynarodową, bardzo często mają więcej niż 1 rachunek walutowy. Wówczas jednym z typowych działań jest transfer środków między rachunkami. W kontekście takich operacji kluczowe staje się zagadnienie, jakim jest przesunięcie waluty między rachunkami a różnice kursowe zarówno podatkowe, jak i bilansowe – oraz prawidłowy sposób ich ujęcia w księgach rachunkowych.
Kiedy powstają różnice kursowe od własnych środków pieniężnych na rachunku walutowym?
Zasady ustalania podatkowych różnic kursowych od własnych środków pieniężnych zostały zawarte w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT)/ art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dodatnie różnice kursowe od własnych środków pieniężnych powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Natomiast ujemne różnice kursowe od własnych środków pieniężnych powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust 3 pkt 3 ustawy o CIT/art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust 3 pkt 3 ustawy o PIT). Przy czym jak stanowi art. 15a ust. 4 ustawy o CIT/art. 24c ust. 4 ustawy o PIT, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Zatem do przeliczeń co do zasady stosuje się faktycznie zastosowany kurs waluty (np. kurs bankowy z dnia operacji). Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie faktycznego kursu, wykorzystuje się średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dany dzień. Na mocy art. 15a ust. 1 ustawy o CIT/24c ust. 1 ustawy o PIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.
W celu dokonania wyceny rozchodu podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków pieniężnych w walucie obcej według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości:
- FIFO (pierwsze przyszło – pierwsze wyszło),
- LIFO (ostatnie przyszło – pierwsze wyszło),
- kursów średnioważonych (przeciętnych)
– przy czym wybranej metody nie można zmienić w trakcie roku podatkowego.
Przesunięcie waluty między rachunkami a różnice kursowe
Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że różnice kursowe od własnych środków pieniężnych na rachunku walutowym powstają w następujących sytuacjach:
- w związku z zapłatą zobowiązania, lub
- inną formą wypływu środków pieniężnych z rachunku walutowego.
W przypadku zamiany jednej waluty obcej na inną walutę obcą, czyli jedynie przesunięcia waluty między różnymi rachunkami walutowymi, nie powstają różnice kursowe od własnych środków na dzień zamiany walut. Nie mamy wówczas do czynienia ani z zapłatą zobowiązania, ani z inną formą wypływu środków pieniężnych z rachunku walutowego „na zewnątrz”. Przeniesienie waluty między własnymi rachunkami nie jest więc „wypływem na zewnątrz”, lecz przemieszczeniem środków wewnątrz jednostki. Nie zmienia się wówczas wartość posiadanych środków pieniężnych, w wyniku przesunięcia waluty między rachunkami walutowymi zmienia się jedynie rodzaj posiadanej waluty oraz rachunek walutowy, na którym znajdują się środki pieniężne. Przesunięcie waluty obcej między rachunkami to wyłącznie zmiana formy posiadanych aktywów – nie dochodzi tu do ekonomicznego rozchodu środków, który powodowałby powstanie różnic kursowych. Brak różnic kursowych przy przesunięciu waluty między rachunkami walutowymi potwierdza również interpretacja indywidualna (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.106.2025.2.SG) z 30 kwietnia 2025 roku wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej czy interpretacja indywidualna (sygn. IBPB-1-1/4510-43/15/AP) z 14 października 2015 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach: „[…] przesunięcie walut obcych z jednego rachunku walutowego Spółki na inny rachunek walutowy nie skutkuje powstaniem podatkowych różnic kursowych, gdyż wartość posiadanych walut nie ulega zmianie zależnie od tego, czy znajdują się one na jednym rachunku walutowym Spółki, czy też zostały wpłacone na inny jej rachunek walutowy”.
Ewidencja w księgach rachunkowych przesunięcia waluty między rachunkami
W wyniku przesunięcia waluty między rachunkami walutowymi nie powstają także różnice kursowe dla celów bilansowych, jednak operacja przesunięcia waluty między rachunkami walutowymi prowadzonymi w różnych walutach (np. „przesunięcie” euro z rachunku walutowego na rachunek walutowy w dolarach amerykańskich) wymaga odpowiedniej wyceny i ewidencji w księgach rachunkowych.
W księgach rachunkowych przesunięcie waluty między rachunkami wycenia się po kursie historycznym, czyli kursie, po jakim wyceniono wcześniej wpływ waluty na rachunek walutowy. Oznacza to, że bez znaczenia w tym przypadku pozostaje kurs przeliczeniowy, który bank przyjął do wyceny zamiany waluty obcej (np. z euro na dolary amerykańskie). Przesunięcie środków z jednego rachunku walutowego na drugi należy ująć w księgach rachunkowych wyłącznie na podstawie kursu historycznego zapisem:
- Wn konto 139 „Środki pieniężne w drodze”,
- Ma konto 131-WALUTA1 „Rachunek walutowy WALUTA1”;
oraz:
- Wn konto 131-WALUTA2 „Rachunek walutowy WALUTA2”,
- Ma konto 139 „Środki pieniężne w drodze”.
Przykład – przesunięcie waluty EUR → USD
Spółka ma rachunek walutowy w EUR i rachunek walutowy w USD. Z rachunku walutowego w EUR przesunięto 3500 EUR na rachunek walutowy w USD w celu późniejszej zapłaty zobowiązania w USD. Kurs historyczny wpływu tych 3500 EUR do spółki wynosił 4,36 PLN/EUR (wartość historyczna w PLN = 15 260 zł). Bank przy przeksięgowaniu środków z jednego rachunku walutowego (w EUR) na drugi rachunek walutowy (w USD) zastosował przelicznik 1 EUR = 1,08 USD, więc na rachunek walutowy w USD wpłynęło 3780 USD. Czy powstaną różnice kursowe? W jaki sposób ująć przesunięcie waluty w księgach rachunkowych? Przesunięcie waluty między rachunkami walutowymi (EUR → USD) nie powoduje powstania różnic kursowych ani w ujęciu podatkowym, ani w ujęciu bilansowym. Dopiero późniejsze uregulowanie zobowiązania z rachunku walutowego w USD, na który spółka przesunęła walutę z rachunku walutowego w EUR, może powodować powstanie różnic kursowych. W zakresie przesunięcia środków między rachunkami walutowymi konieczne jest natomiast odpowiednie ujęcie przesunięcia waluty obcej z rachunku walutowego w EUR na rachunek walutowy w USD w księgach rachunkowych. Do wyceny przesunięcia 2000 EUR z rachunku walutowego w EUR na rachunek walutowy w USD należy zastosować kurs historyczny, czyli kurs, po jakim wyceniono wcześniej wpływ waluty na rachunek walutowy. Zatem ujęcie przesunięcia waluty z rachunku walutowego w EUR na rachunek walutowy w USD w księgach rachunkowych wygląda następująco:
- Przesunięcie środków z rachunku walutowego w EUR na konto techniczne środków w drodze:
- Wn konto 139 „Środki pieniężne w drodze” – kwota 15 260 zł,
- Ma konto 131-EUR „Rachunek walutowy EUR” – kwota 15 260 zł;
- Wpływ na rachunek walutowy w USD środków przesuniętych:
- Wn konto 131-USD „Rachunek walutowy USD” – kwota 15 260 zł,
- Ma konto 139 „Środki pieniężne w drodze” – kwota 15 260 zł.
Przesunięcie środków pieniężnych pomiędzy rachunkami walutowymi nie skutkuje powstaniem różnic kursowych, zarówno dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (CIT)/podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT), jak i dla celów bilansowych. Operacja przesunięcia waluty między rachunkami walutowymi musi być jednak odpowiednio ujęta w księgach rachunkowych według kursu historycznego, bez względu na kurs przewalutowania przyjęty przez bank. Różnice kursowe mogą pojawić się dopiero na etapie rozchodu środków (np. zapłaty zobowiązania) z rachunku walutowego, na który dokonano przesunięcia środków.
Polecamy:
