Sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat od nabycia wiąże się z koniecznością zapłaty podatku. Istnieje jednak możliwość zwolnienia, jeśli środki przeznaczy się na własne cele mieszkaniowe. Wątpliwości pojawiają się, gdy inwestycją ma być zakup domu do rozbiórki. Czy taki wydatek kwalifikuje się do ulgi mieszkaniowej i pozwala uniknąć podatku?
Wydatek na własne cele mieszkaniowe
Opisane na wstępie zwolnienie jest regulowane treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT. Obejmuje wydatki na własne cele mieszkaniowe, które w sposób enumeratywny zostały wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy PIT.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy PIT za wydatek na własne cele mieszkaniowe uznaje się nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.
W myśl art. 21 ust. 25a ustawy PIT wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a–c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a–c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
Jak zatem widać, jednym z wydatków jest zakup gruntu pod budowę. W tym miejscu warto przypomnieć, że zgodnie z art. 46–48 Kodeksu cywilnego częścią składową gruntu jest posadowiony budynek. Nie jest możliwe przeniesienie prawa własności budynku odrębnie od prawa własności gruntu.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, jaki grunt jest „gruntem pod budowę budynku mieszkalnego”, ani co oznacza zmiana przeznaczenia gruntu na grunt pod budowę budynku mieszkalnego uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia.
Charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia, jakie zostało mu nadane w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji, gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego, określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.
Oznacza to, że aby skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, działka, na której zakup zostały wydatkowane środki ze sprzedaży nieruchomości, musi być działką pod budowę budynku mieszkalnego.
Zakup domu do rozbiórki może stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe
Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Jednocześnie wskazać należy, że o charakterze nabytego gruntu nie rozstrzyga jedynie zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter gruntu – jego przeznaczenie, także w kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy. Tak więc podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego. Innymi słowy, zwolnienie to związane jest z konkretnym zdarzeniem, tj. nabyciem określonego gruntu w określonym celu.
Podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 22 września 2023 roku (nr 0115-KDWT.4011.50.2023.2.MJ), aby skorzystać z omawianego zwolnienia, nie wystarczy tylko sam fakt zakupu działki budowlanej, lecz także jej zakup musi być związany z chęcią realizacji na danej działce własnych celów mieszkaniowych (poprzez zamiar budowy na działce budynku mieszkalnego).
Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku zakupu gruntu w celu budowy budynku mieszkalnego podatnik będzie faktycznie tę budowę realizował. Przy czym do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawnia zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Przepis nie zawiera wskazania, w jakim okresie na zakupionym gruncie powinna zostać rozpoczęta budowa domu, by przesłanki skorzystania ze zwolnienia zostały spełnione.
W powyższej interpretacji za realizację własnego celu mieszkaniowego Dyrektor KIS dopuścił wydatkowanie przychodu ze sprzedaży mieszkania przeznaczonego na zakup działki, na której podatnik wybuduje w przyszłości dom.
Podobnie też wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 13 marca 2015 roku (nr IBPBII/2/415-1126/14/MMa), wskazując, że art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT nie uzależnia prawa do zwolnienia od posiadania przez podatnika w momencie ponoszenia wydatków na budowę decyzji o pozwoleniu na budowę budynku, w związku z którą podatnik ponosi określone wydatki i będzie chciał skorzystać ze zwolnienia. Tym samym fakt, że w momencie ponoszenia wydatków w związku z budową podatnik nie będzie jeszcze posiadał stosownego pozwolenia na budowę, nie powoduje, że nie może odliczyć zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przykład 1.
Pani Kamila w 2022 roku otrzymała w drodze darowizny mieszkanie. Zostało sprzedane w styczniu 2023 roku. W 2025 roku pani Kamila zakupiła nieruchomość gruntową, na której znajduje się budynek przeznaczony do rozbiórki. Zamierza na miejscu rozebranego budynku postawić dom jednorodzinny. Czy w opisanym przypadku pani Kamila może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT?
Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że podstawowym warunkiem jest realizacja własnych celów mieszkaniowych. O ile nie jest to obiektywnie możliwe w budynku przeznaczonym do rozbiórki, o tyle już zakup gruntu pod zabudowę, na którym – w miejsce rozebranego budynku – zostanie wzniesiony nowy budynek mieszkalny, spełnia to kryterium. W rezultacie pani Kamila może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT.
W kontekście analizowanego zwolnienia warto też dodać, że za wydatek na własne cele mieszkaniowe nie będzie uznany koszt rozbiórki budynku. Nie został on wymieniony w katalogu określonym w art. 21 ust. 25 ustawy PIT. Potwierdził to również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 10 lutego 2016 roku (nr ITPB4/4511-601/15/KK).
W kontekście możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT każdy przypadek należy poddać indywidualnej ocenie. Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, nie jest wykluczone skorzystanie z opisanego zwolnienia w przypadku zakupu gruntu pod zabudowę, na którym znajduje się budynek przeznaczony do rozbiórki.
