Podatek VAT 2014 (cz. 2) - Zmiana w definicji podstawy opodatkowania

Zmiany w ustawie o VAT, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2014 roku, były bardzo znaczące, gdyż dotyczyły w zasadzie wszystkich podatników. Najwięcej szumu wywołała modyfikacja przepisu dotyczącego momentu powstania obowiązku podatkowego. Jednakże oprócz tego nastąpił szereg innych modyfikacji, w tym związanych z definicją podstawy opodatkowania.

Podstawa opodatkowania - nowa definicja

Z końcem 2013 roku uchylono cały art. 29 ustawy o VAT, wprowadzając tym samym od 1 stycznia nowe zapisy. Zgodnie z art. 29a podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa - w szczególności na jego cele osobiste, domowników czy też pracowników - przy zakupie których przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, podstawą opodatkowania jest cena nabycia tych towarów lub towarów podobnych. A gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określony w momencie ich dostawy.

Dotycząca definicji zmiana w stosunku do brzmienia poprzednich przepisów polega przede wszystkim na doprecyzowaniu, jakie elementy stanowią podstawę opodatkowania. W znowelizowanej ustawie nie pojawia się m.in. zapis, jaki widniał wcześniej w art. 29 ust. 9. Zakładał on, że w przypadku wykonania czynności opodatkowanych, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku. W świetle orzeczeń wydawanych przez Trybunał Sprawiedliwości UE podstawą opodatkowania powinny być jednak zapłaty rzeczywiste, a więc faktycznie otrzymane lub takie, które wg obiektywnej oceny powinniśmy otrzymać. Stąd nastąpiła konieczność dopasowania krajowych przepisów do tych zawartych w dyrektywie 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r.

Elementy zwiększające podstawę opodatkowania

W art. 29a ust. 6 zawarte zostały obligatoryjne elementy, które wchodzą do podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Są to:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku,

koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Porady online

Prowadzisz firmę i masz pytania?

Skorzystaj z porad ekspertów Poradnika Przedsiębiorcy

Porady online dla firm

Powyższe elementy mają zastosowanie nie tylko w obrocie krajowym, ale również w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT), na co wskazuje nowo dodany art. 30a ustawy o VAT.

Podatnicy, którzy dopiero rozpoczynają dokonywanie zakupów od kontrahentów z UE często borykają się z problemem, jakie wartości ująć w podstawie opodatkowania. Czy transport towarów nie stanowi importu usług, gdyż co do zasady jest usługą? Przepisy jednak dokładnie opisują tę kwestię. Jeżeli sprzedawca organizuje transport zamówienia i kosztami przesyłki czy ubezpieczenia obarcza odbiorcę w ten sposób, iż to kupujący oprócz ceny towaru płaci również za pozostałe elementy - to cała należna sprzedawcy kwota stanowi podstawę opodatkowania WNT. Wartość ta po przeliczeniu na PLN powinna się znaleźć zarówno w deklaracji VAT-7, jak i w informacji podsumowującej VAT-UE.

Elementy, których nie obejmuje podstawa opodatkowania

W ustawie zawarto również elementy, których nie wlicza się do podstawy opodatkowania (art. 29a ust. 7). Są to kwoty:

stanowiące obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty,
udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnione w momencie sprzedaży,
otrzymane od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowane przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Elementy wymienione w dwóch pierwszych punktach dotyczą więc sytuacji, które powstają jeszcze przed dokonaniem sprzedaży.

Przykład 1.

Sprzedawca w swoim sklepie internetowym oferuje towar X w cenie 50 zł. Firma “MAX”, będąca stałym odbiorcą, ma już ustalony rabat na dokonywane zakupy w wysokości 10%. Obniżka ceny jest zatem ustalona jeszcze przed dokonaniem sprzedaży, stąd podstawę opodatkowania stanowi wartość 45 zł.

Do podstawy opodatkowania nie zalicza się również wartości opakowań, jeżeli dostawy towarów dokonywane są w opakowaniach zwrotnych i kaucja za nie została pobrana lub określona w umowie dotyczącej dostawy towaru. Dopiero w momencie braku zwrotu przez nabywcę takiego opakowania jego wartość wlicza się do podstawy opodatkowania:

w dniu następującym po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowania – jeżeli tego opakowania nie zwrócono w terminie określonym w umowie, lub
60 dnia od dnia wydania opakowania – jeżeli w umowie nie określono terminu zwrotu tego opakowania.

Obniżki w podstawie opodatkowania

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy ustalona podstawa opodatkowania może być również obniżona o:

kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,
wartość zwróconych towarów i opakowań,
zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło,
wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

W przypadku pierwszych trzech punktów obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Odbiór faktury korygującej a możliwość obniżenia podatku VAT

Konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej określa art. 29a ust. 13. Zgodnie ze wskazanym przepisem by móc dokonać pomniejszenia należnego podatku VAT należy posiadać potwierdzenie odbioru wystawionej korekty. Potwierdzenie to musi wpłynąć przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą. Jeżeli podatnik potwierdzenie to uzyska już po terminie złożenia deklaracji VAT, to będzie uprawniony do obniżenia podatku należnego za okres, w którym to potwierdzenie wpłynęło.

Przepis ten dotyczy również innych przypadków, w tym pomyłek, które powodują zmniejszenie podatku VAT.

Przykład 2.

Podatnik w dniu 30 stycznia wystawił fakturę korygującą, która zmniejszyła wartość zamówienia i tym samym obniżyła wartość należnego podatku VAT. Dokument został przesłany pocztą za potwierdzeniem odbioru, które z podpisem kontrahenta wpłynęło z powrotem w dniu 13 lutego. Oznacza to, że podatnik obniżenia podstawy opodatkowania może dokonać za styczeń. Gdyby potwierdzenie odbioru (drogą pocztową lub inną np. elektroniczną) wpłynęło po 25 lutego - obniżenia podatku można by dokonać w rozliczeniu za okres, w którym to potwierdzenie uzyskano.

Porady online

Prowadzisz firmę i masz pytania?

Skorzystaj z porad ekspertów Poradnika Przedsiębiorcy

Porady online dla firm

Ustawa o VAT przewiduje również przypadki, w których potwierdzenie odbioru korekty nie jest wymagane. Dzieje się tak w przypadku:

eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,

sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140–153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Nowością jest ostatni wskazany punkt. Będzie on mieć zastosowanie w przypadku np. wysyłki elektronicznej dokumentu, przy której podatnik nie otrzymał żadnego potwierdzenia odbioru wiadomości czy też informacji zwrotnej, a otrzymana na konto bankowe zapłata jest pomniejszona o wartość korekty. Do tego typu przypadków należy jednak podejść z pewną dozą ostrożności i mieć na uwadze konieczność posiadania udokumentowanej próby doręczenia korekty, która nastąpiła wcześniej niż zapłata z pomniejszoną wartością.

Podstawa opodatkowania w imporcie towarów

Zmiany w ustawie o VAT, jakie weszły w życie od stycznia 2014 roku, dotyczą również importu towarów. Nowo dodany art. 30b wskazuje, iż podstawą opodatkowania przy imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Należy mieć również na uwadze, iż:

w przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy;
w przypadku towarów objętych procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz procedurą przetwarzania pod kontrolą celną podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu. Jeżeli przedmiotem importu w ramach procedury odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych lub procedury przetwarzania pod kontrolą celną są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu, i o podatek akcyzowy.

Do podstawy opodatkowania dolicza się również opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów.

Zachęcamy do zapoznania się z kolejnymi częściami cyklu: