Podatek VAT (cz. 7) - Transakcje zagraniczne w podatku VAT cz. I

Od 1 maja 2004 roku, czyli od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, zmianie uległy rozliczenia związane z zakupem oraz sprzedażą towarów i usług pomiędzy Polską a pozostałymi krajami UE. Rozliczanie poszczególnych typów transakcji pod względem podatku VAT wygląda zatem inaczej przypadku dostaw i nabyć wewnątrzwspólnotowych oraz z krajów spoza UE.

Dostawa towarów za granicę

Do ustalenia zasad rozliczenia podatku VAT kluczowym jest określenie kraju, do którego ma trafić sprzedawany towarów. Możemy mieć zatem do czynienia z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów (WDT) bądź też z eksportem w przypadku współpracy z krajami trzecimi.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów

Przez WDT za wynagrodzeniem rozumie się przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, jeżeli zostaną spełnione wskazane przez ustawę warunki. Musi zatem nastąpić:

dostawa towarów, a więc przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,
przemieszczenie towarów z Polski do innego państwa członkowskiego, które zostanie odpowiednio udokumentowane,
transakcja pomiędzy odpowiednimi podmiotami, którymi są podatnicy zgłoszeni do VAT-UE w różnych państwach Unii Europejskiej. Fakt zgłoszenia można zweryfikować na stronie www.vies.pl Polski podmiot rejestracji do VAT-UE dokonuje na formularzy VAT-R, w części C.3.

W sytuacji zaistnienia powyższych przesłanek, podmiot dokonujący dostawy ma prawo do zastosowania stawki preferencyjnej VAT 0%. Nabywca w takiej sytuacji jest podmiotem zobowiązanym do naliczenia oraz odprowadzenia podatku VAT, wg stawki obowiązującej w jego kraju dla danego typu towarów.

Dla zastosowania stawki 0% konieczne jest również skompletowanie dokumentacji świadczącej o wywozie towaru poza granice kraju. Mówi o tym art. 42 ust. 3-4 ustawy o VAT, wg którego dokumentami tymi są:

w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi) - dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, lub
w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem WDT bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: imiona i nazwiska lub nazwy oraz adresy siedziby działalności gospodarczej sprzedawcy i nabywcy, adres, pod który są przewożone towary, określenie towarów i ich ilości, potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę, rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary

oraz specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W przypadku gdy powyższe dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy towaru, dowodami dodatkowo mogą być również:

korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
dokumenty dotyczące ubezpieczenia,
dokument potwierdzający zapłatę za towar,
dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska.

Czas na skompletowanie powyższej dokumentacji podatnik ma do momentu upływu terminu złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W przypadku braku posiadania odpowiedniej dokumentacji sprzedawca będzie zobowiązany do opodatkowania transakcji wg polskiej stawki VAT.

Obowiązek podatkowy dla transakcji WDT powstaje co do zasady 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów. Jeżeli jednak przed upływem powyższego terminu transakcja zostanie potwierdzona fakturą VAT, to obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej wystawienia.

Eksport towarów

Zgodnie z art. 2 ust. 8 ustawy o VAT przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub
nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych (eksport pośredni)

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Aby przy eksporcie towarów móc zastosować stawkę VAT 0% niezbędne jest odpowiednie udokumentowanie wywozu. Służą do tego dokumenty celne, w przypadku:

eksportu bezpośredniego – IE-599, czyli dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych lub oryginał karty 3 dokumentu SAD - zgłoszenie wywozowe w formie papierowej,
eksportu pośredniego - kopia IE-599, a więc potwierdzony przez urząd celny wydruk dokumentu z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych lub kopia karty 3 dokumentu SAD- zgłoszenia wywozowego w formie papierowej, potwierdzona przez urząd celny.

Stawkę VAT 0% można zastosować w przypadku skompletowania powyższej dokumentacji przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Jeżeli warunek ten nie zostanie spełniony to dostawa nie jest w ogóle wykazywana w ewidencji danego okresu rozliczeniowego, tylko w następnym stosując stawkę podatku 0%. Jeżeli jednak podatnik przed upływem terminu złożenia następnej deklaracji podatkowej nie zdąży skompletować odpowiedniej dokumentacji, będzie zobowiązany opodatkować sprzedaż wg krajowej stawki VAT, stosowanej dla tego typu towarów.

Ustawodawcy dla transakcji eksportu nie przewidzieli odrębnych regulacji w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Co za tym idzie zastosowanie ma art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, a jeżeli zostały one poprzedzone wystawieniem faktury obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Nabycie towarów

Nabycie towarów stanowi odbicie lustrzane transakcji dostawy. Wiąże się również z odrębnymi zasadami rozliczenia podatku VAT w przypadku WNT oraz importu towarów.

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Aby potraktować daną transakcję jako WNT muszą zostać spełnione następujące warunki:

musi zaistnieć dostawa towarów oraz ich faktyczne przemieszczenie,
transakcja musi nastąpić pomiędzy polskim podatnikiem VAT będącym nabywcą a podatnikiem, podatnikiem od wartości dodanej lub osobą prawną nie będącą podatnikiem- z innego kraju członkowskiego UE.

W transakcjach WNT podatek VAT rozliczany jest przez nabywcę towarów – w państwie, do którego następuje dostawa. Polski podatnik będzie zatem zobowiązany do naliczenia oraz wykazania podatku VAT, wg krajowej stawki.

Obowiązek podatkowy w WNT powstaje co do zasady 15. dnia miesiąca następującego po okresie, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem WNT. Jeżeli jednak dostawca wystawi przed owym terminem fakturę wówczas obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej wystawienia .

Podstawą opodatkowania w przypadku WNT jest kwota, którą nabywający zobowiązany jest zapłacić. Oprócz towarów podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności płacone w związku z nabyciem towarów
o podobnym charakterze, z wyjątkiem podatku,
wydatki dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu oraz kwotę ubezpieczenia pobieranego przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwotę udzielonych rabatów, zwrotów towarów i zwróconych kwot dotacji.

W przypadku WNT podatnicy wykazują rozliczenie podatku na fakturze wewnętrznej. Od 1 stycznia 2013 r nie jest wprawdzie obowiązkowe korzystanie z faktury wewnętrznej, jednak ustawodawcy nie wskazali innego, zastępczego dokumentu. Jeżeli otrzymana faktura zakupu wystawiona jest w walucie obcej, to należy jej wartość przeliczyć na PLN wg kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonej przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury. Należy jednak pamiętać, że tego typu dokumenty zostaną wycofane od 1 stycznia 2014 r.

Wyliczony podatek należy wykazać w rejestrze VAT sprzedaży, a jeżeli podatnik posiada do tego prawo- można ująć w rejestrze VAT zakupów. Wtedy też transakcja stanie się neutralna podatkowo, co jest naczelną zasadą funkcjonowania VAT w transakcjach wewnątrzwspólnotowych. Podatkiem tym ma zostać obciążony dopiero ostateczny konsument.

Import towarów

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Podstawą opodatkowania w imporcie towarów, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, jest:

wartość celna powiększona o należne cło,
jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. W przypadku objęcia towarów procedurą celną:

uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych, odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, przetwarzania pod kontrolą celną - obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą objęcia towarów tą procedurą,
składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze i nie powstaje jednocześnie dług celny - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Rozliczenie podatku VAT następuje na podstawie dokumentacji celnej: SAD lub dokumentu elektronicznego PZC. Jeżeli zakup był w walucie obcej to do przeliczenia na PLN stosuje się kurs zastosowany w dokumencie SAD (lub PZC). Jest to kurs ogłaszany przez NBP w przedostatnią środę każdego miesiąca i obowiązuje przez okres całego miesiąca po miesiącu, w którym został ogłoszony.

W ogólnej zasadzie rozliczania VAT podatek płacony jest bezpośrednio do urzędu celnego. Zasada ta pozwala podatnikowi na skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów w miesiącu zaistnienia transakcji importu lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W przypadku, gdy towary zostaną objęte procedurą uproszczoną, w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik jest zobowiązany rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Aby jednak móc skorzystać z uproszczeń podatnicy muszą spełnić warunki określone w art. 33a ustawy o VAT, a więc przedstawić naczelnikowi urzędu celnego m.in:

zaświadczenie o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa,
potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego.

Przedsiębiorca powinien jednak pamiętać o przedstawieniu organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.