Poradnik Przedsiębiorcy

Spis z natury i jego ujęcie w Księdze Przychodów i Rozchodów

Jednym z podstawowych obowiązków podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów jest sporządzanie co najmniej raz w roku spisu z natury, potocznie zwanego remanentem. Spis z natury jest bardzo istotny, gdyż uwzględnia się go przy ustalaniu dochodu z działalności gospodarczej.

Kiedy należy sporządzić spis z natury?

Zgodnie z § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia KPiR podatnicy są zobowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów:

  • na dzień 1 stycznia,
  • na koniec każdego roku podatkowego,
  • na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego,
  • w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym,
  • w razie zmiany wspólnika,
  • w razie zmiany proporcji udziałów wspólników,
  • w związku z likwidacją działalności.

Zaznaczyć należy, iż spis z natury dokonany na dzień 31 grudnia (na zakończenie roku podatkowego) jest jednocześnie spisem z natury na dzień 1 stycznia, czyli na początek roku kolejnego. Ponadto wpisaniu do księgi podlega również spis z natury sporządzany za okresy miesięczne oraz, gdy na podstawie odrębnych przepisów jego sporządzenie zarządził naczelnik urzędu skarbowego.

Co ważne, został uchylony § 27 ust. 4 rozporządzenia w sprawie prowadzenia KPiR, który zniósł obowiązek zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze sporządzenia spisu z natury w innym terminie niż na dzień 1 stycznia, 31 grudnia oraz na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej, gdzie podatnicy mieli obowiązek tego dokonać  w terminie 7 dni przed datą sporządzenia spisu. W uzasadnieniu do zmian w rozporządzeniu wyjaśniono, że wskazany przepis miał jedynie charakter informacyjny, a jego uchylenie miało zapobiegać powstawaniu wątpliwości, czy brak złożenia tego zawiadomienia będzie wpływał na obliczenia zaliczki na podatek dochodowy.

Obowiązek sporządzenia spisu z natury na dzień 1 stycznia roku podatkowego nie dotyczy podatników, którzy sporządzili spis z natury na koniec poprzedniego roku podatkowego. W tym przypadku zamiast spisu z natury na dzień 1 stycznia roku podatkowego do księgi wpisuje się spis z natury sporządzony na dzień 31 grudnia poprzedniego roku podatkowego.

Co powinien zawierać spis z natury?

Rozporządzenie MF określa również zakres podstawowych informacji i elementów, jakie muszą znaleźć się w spisie z natury. Jak wskazuje § 28, spis z natury powinien zawierać co najmniej dane takie jak:

  1. imię i nazwisko właściciela zakładu (nazwę firmy),
  2. datę sporządzenia spisu,
  3. numer kolejny pozycji arkusza spisu z natury,
  4. szczegółowe określenie towaru i innych składników wymienionych w § 27, a także towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzenia spisu poza zakładem podatnika, jak również towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika, z tym, że towary obce nie podlegają wycenie (wystarczające jest ilościowe ich ujęcie w spisie towarów z podaniem, czyją stanowią własność),
  5. jednostkę miary,
  6. ilość stwierdzoną w czasie spisu,
  7. cenę w złotych i groszach za jednostkę miary,
  8. wartość wynikającą z przemnożenia ilości towaru przez jego cenę jednostkową,
  9. łączną wartość spisu z natury,
  10. wartość pomniejszenia, o którym mowa w § 29 (związane z nieopłaconymi w terminie wydatkami), ze wskazaniem pozycji spisu z natury i pozycji w księdze, z którymi związane jest pomniejszenie,
  11. klauzulę "Spis zakończono na pozycji...",
  12. podpisy osób sporządzających spis oraz podpis właściciela zakładu (wspólników).

W rozporządzeniu dodatkowo określone zostały pewne wyjątki, co do których stosuje się nieco inne zasady sporządzania spisu z natury, a dotyczą one:

  1. księgarń i antykwariatów księgarskich - w których spisem z natury można obejmować jedną pozycją wydawnictwa o tej samej cenie, bez względu na nazwę i nazwisko autora, z podziałem na książki, broszury, albumy i inne,
  2. działalności kantorowej - gdzie spisem z natury należy objąć niesprzedane wartości dewizowe,
  3. działów specjalnych produkcji rolnej - spisem z natury należy objąć niezużyte w toku produkcji materiały i surowce oraz ilość zwierząt według gatunków z podziałem na grupy.

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą zobowiązany jest wycenić elementy objęte spisem z natury w terminie maksymalnie 14 dni od dnia zakończenia spisu z natury. Zgodnie z § 29 podatnik wycenia:

  • materiały i towary handlowe według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia,
  • półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe i braki własnej produkcji według kosztów wytworzenia,
  • odpady użytkowe, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania,
  • niesprzedane wartości dewizowe według cen zakupu z dnia sporządzenia spisu, a w dniu kończącym rok podatkowy - według cen zakupu, jednak w wysokości nie wyższej niż kurs średni ogłaszany przez NBP w dniu kończącym rok podatkowy,
  • produkcję niezakończoną przy działalności usługowej i budowlanej według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej,
  • produkcję zwierzęcą objętą spisem z natury według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, z uwzględnieniem gatunku, grupy i wagi zwierząt.

Jeśli podatnik dokonuje wyceny towarów w kwocie niższej od ceny zakupu lub nabycia albo od kosztów wytworzenia, w szczególności z powodu uszkodzenia, wyjścia z mody, to przy poszczególnych pozycjach powinien uwidocznić dodatkowo jednostkową cenę zakupu (nabycia) lub koszt wytworzenia.

Jak ująć spis z natury w KPiR?

Spis z natury, zgodnie z § 29 ust. 5, musi być wpisany do księgi według poszczególnych rodzajów jego składników lub w jednej pozycji (sumie), jeżeli na podstawie spisu zostało sporządzone odrębne, szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników, przy czym zestawienie to przechowuje się łącznie z księgą.

To, w jakim celu ujmuje się remanent w KPiR wyjaśnia ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, której art. 24 wskazuje, iż podatnik zobowiązany jest do brania pod uwagę remanentu przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu za dany rok podatkowy. Dochodem z działalności, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami jego uzyskania:

  • powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego,
  • pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli to wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Spis z natury sporządzony na koniec roku należy ująć w ostatniej pozycji KPiR (po podsumowaniu kolumn) za dany rok podatkowy. Wartość remanentu należy jednocześnie ująć jako pierwszy wpis w KPiR otwierający księgę na kolejny rok. Różnicę pomiędzy spisem z natury końcowym a początkowym należy uwzględnić podczas wyliczania podatku dochodowego w zeznaniu rocznym - deklaracji PIT.

Co jednak w sytuacji, gdy podatnik przeprowadza spis z natury w trakcie roku podatkowego - np. co miesiąc? Otóż, zasadą jest, że każdy przeprowadzony dla celów podatkowych spis z natury musi zostać ujęty w KPiR i uwzględniony przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy za okres, w którym dokonano spisu. Jeśli zatem podatnik sporządza spis z natury po każdym miesiącu, to zobowiązany jest do ujęcia go w KPiR i obliczenia zaliczki na podatek dochodowy za ten okres z uwzględnieniem różnic remanentowych.