Pośrednictwo w zarządzaniu PPK a VAT – jakie są skutki w podatku VAT?

W niniejszym artykule przeanalizujemy, czy pośrednictwo w zarządzaniu PPK stanowi odpłatne świadczenie usług, które korzysta ze zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT. Kwestia ta budzi liczne kontrowersje, dlatego sprawdzimy, jak interpretują ją organy podatkowe oraz jakie stanowisko w tej sprawie zajmują sądy administracyjne w zakresie pośrednictwo w zarządzaniu PPK a VAT.

Umowa o zarządzanie PPK

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych PPK jest tworzony w celu systematycznego gromadzenia oszczędności przez uczestnika PPK z przeznaczeniem na wypłatę po osiągnięciu przez niego 60. roku życia oraz na inne cele określone w ustawie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych umowa o zarządzanie PPK określa w szczególności:

1. strony umowy;
2. nazwę funduszy zdefiniowanej daty, o których mowa w art. 38 lub art. 39, zarządzanych przez podmiot zarządzający instytucją finansową;
3. warunki i tryb zawierania przez podmiot zatrudniający umów o prowadzenie PPK;
4. warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi przez poszczególne fundusze zdefiniowanej daty, o których mowa w pkt 2;
5. warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu;
6. wysokość wpłat dodatkowych finansowanych przez podmiot zatrudniający dla poszczególnych grup osób zatrudnionych;
7. sposób deklarowania wpłat dodatkowych finansowanych przez uczestnika PPK i sposób zmiany wysokości tych wpłat;
8. maksymalną wysokość wynagrodzenia za zarządzanie funduszem zdefiniowanej daty, kosztów obciążających ten fundusz i opłat obciążających uczestnika PPK oraz warunki, o ile są przewidziane, na jakich mogą one zostać obniżone bez konieczności zmiany umowy;
9. warunki zmiany umowy;
10. warunki i okres wypowiedzenia umowy;
11. warunki dokonywania konwersji lub zamiany.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o PPK podmiot zatrudniający, w porozumieniu z zakładową organizacją związkową działającą w tym podmiocie zatrudniającym, wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK. Wyboru dokonuje się w szczególności na podstawie oceny proponowanych przez instytucje finansowe warunków zarządzania środkami gromadzonymi w PPK, ich efektywności w zarządzaniu aktywami oraz posiadanego przez nie doświadczenia w zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi lub funduszami emerytalnymi. Wyboru dokonuje się, mając także na uwadze najlepiej rozumiany interes osób zatrudnionych.

Następnie z instytucją finansową, z którą podmiot zatrudniający zawarł umowę o zarządzanie PPK, podmiot ten zawiera w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym umowę o prowadzenie PPK. Lista osób będących uczestnikami PPK stanowi załącznik do umowy o prowadzenie PPK, którego zmiana nie stanowi zmiany umowy o prowadzenie PPK (art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o PPK).

Pośrednictwo w zarządzaniu PPK a VAT – rozbieżne stanowiska organów i sądów

Przechodząc na grunt ustawy o podatku VAT, wskażmy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. g ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi w zakresie zarządzania pracowniczymi planami kapitałowymi w rozumieniu Ustawy z dnia 4 października 2018 roku o pracowniczych planach kapitałowych.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 41 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w Ustawie z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ww. ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2. usług doradztwa;
3. usług w zakresie leasingu.

W kontekście przywołanego art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT Dyrektor KIS w interpretacji z 26 lipca 2019 roku (nr 0114-KDIP4.4012.278.2019.1.AK) wskazał, że elementy umowy o zarządzanie nie wskazują, że przedmiotem zawarcia umowy o zarządzanie są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Umowa o zarządzanie jest tylko umową ramową, która określa pewne szczegóły współpracy pomiędzy pracodawcą a instytucją finansową.

W ocenie organów podatkowych nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem, że podatnik w takim przypadku będzie świadczył usługi pośrednictwa w świadczeniu usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, które mogą korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Stosownie do przywołanej już treści art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. g ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie zarządzania pracowniczymi planami kapitałowymi, w rozumieniu ustawy o pracowniczych planach kapitałowych. Jednocześnie ustawodawca nie przewidział w obowiązujących przepisach możliwości zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. g dla usług pośrednictwa w zakresie zawierania umów o zarządzanie pracowniczymi planami kapitałowymi.

Natomiast odmiennie w tej kwestii wypowiadają się sądy administracyjne. Z orzecznictwa sądowego wynika, że konstrukcja ustawy o PPK powoduje, że wyłączną drogą do zawarcia umowy o prowadzenie PPK jest najpierw zawarcie umowy o zarządzanie PPK. Oznacza to, że przekonanie danego podmiotu zatrudniającego do zawarcia umowy o zarządzanie PPK z konkretną instytucją finansową ma decydujące znaczenie dla możliwości dystrybucji PPK wśród osób zatrudnionych u danego podmiotu zatrudniającego. W istocie więc pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzenie PPK jest jednocześnie pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK.

WSA w Warszawie w wyroku z 11 stycznia 2022 roku (III SA/Wa 956/21) orzekł, że pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzenie PPK jest jednocześnie pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK. W rezultacie organ podatkowy, dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, błędnie przyjął, że czynności pośrednictwa ograniczają się do pośrednictwa w zawieraniu umów o zarządzanie PPK.

W konsekwencji nie ma prawnej możliwości, aby umowa o prowadzenie PPK była zawarta bez uprzedniego zawarcia umowy o zarządzanie PPK, ponieważ umowy te są funkcjonalnie i gospodarczo powiązane, a wyłącznym celem zawierania umowy o zarządzanie PPK przez pracodawcę jest późniejsze zawarcie w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych umów o prowadzenie PPK i konsekwentnie nie jest możliwe zawarcie umów o prowadzenie PPK bez uprzedniego zawarcia między pracodawcą a instytucją finansową umowy o zarządzanie PPK.

NSA w wyroku z 25 października 2024 roku (I FSK 398/21) wskazał, że pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzanie PPK jest nierozerwalnie związane z pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK, które w istocie dotyczą instrumentów finansowych.

Zarówno WSA, jak i NSA jednoznacznie wskazują, że czynności obejmujące usługi pośrednictwa w zarządzaniu PPK mogą korzystać ze zwolnienia. W tym zakresie sądy administracyjne uchylają interpretacje indywidualne Dyrektora KIS prezentujące odmienne stanowisko.