Zastanawiasz się, kto ponosi konsekwencje za zaniżenie PIT od przychodów ze stosunku pracy? Odpowiedzialność za prawidłowe obliczenie i odprowadzenie zaliczek na podatek dochodowy często budzi wątpliwości zarówno u pracodawców, jak i zatrudnionych osób. W tym artykule wyjaśniamy, jak rozkłada się ciężar odpowiedzialności podatkowej w świetle przepisów ustawy o PIT oraz Ordynacji podatkowej.
Zakres odpowiedzialności za zaniżenie PIT od przychodów ze stosunku pracy
Jednym ze źródeł przychodów, jakie może uzyskiwać podatnik będący osobą fizyczną, są przychody ze stosunku pracy.
Na ten temat stanowi art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie z art. 8 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
W myśl art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
Zaliczki za miesiące od stycznia do grudnia wynoszą:
- za miesiące, w których dochód podatnika uzyskany od początku roku od danego płatnika nie przekroczył kwoty 120 000 zł – 12% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
- za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku od danego płatnika przekroczył kwotę 120 000 zł – 12% od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32% od nadwyżki ponad kwotę 120 000 zł;
- za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu od danego płatnika.
Kto odpowiada za zaniżenie PIT od przychodów ze stosunku pracy?
W myśl art. 26 ustawy – Ordynacja podatkowa podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki.
Odpowiedzialność podatnika za niektóre zobowiązania ogranicza art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy o PIT – do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 13 czerwca 2017 roku (sygn. akt I SA/Wr 260/17) wskazał, że przepis art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej wyłącza odpowiedzialność podatnika w każdym przypadku, gdy doszło do zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa m.in. w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wyłączenie to obejmuje nie tylko zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, ale także zobowiązanie roczne podatnika w tym podatku do wysokości niepobranej przez płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, do której pobrania płatnik był zobowiązany.
Wyłączenie to, stosownie do art. 26a § 2 Ordynacji podatkowej, obejmuje także przypadki, gdy do zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania doszło z winy podatnika. Celem art. 26a Ordynacji podatkowej było uregulowanie, który z podmiotów – podatnik czy płatnik – ponosi odpowiedzialność za tę część zobowiązania podatkowego, co do której nad prawidłowością opodatkowania czuwa płatnik, czyli podmiot profesjonalny, pobierający wynagrodzenia za dokonywane czynności. Z przepisu jednoznacznie wynika, że tę odpowiedzialność ponosi płatnik i to niezależnie od tego, czy informacje przekazane płatnikowi przez podatnika były prawidłowe.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 13 sierpnia 2019 roku, II FSK 3292/17) przepis art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że wyklucza odpowiedzialność podatnika zarówno za zaliczkę, jak i za tę część zobowiązania rocznego, która odpowiada kwocie zaliczki niepobranej przez płatnika w warunkach uregulowanych w tym przepisie. W konsekwencji za część zobowiązania, za którą nie odpowiada podatnik, odpowiedzialność – stosownie do treści art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej – ponosi płatnik.
Zgodnie z art. 30 § 3 ww. ustawy płatnik lub inkasent odpowiada za należności wymienione w § 1 lub 2 całym swoim majątkiem.
Stosownie do art. 30 § 4 ww. ustawy, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. Przepisów § 1-4 nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.
Odpowiedzialność podatnika można orzec w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 30 § 5 ustawy – Ordynacja podatkowa). Art. 30 § 6 ww. ustawy przewiduje możliwość wydania przez organ podatkowy decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika również po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego.
Art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej nie statuuje żadnego zwolnienia z opodatkowania, a jedynie ogranicza odpowiedzialność za podatek do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany był płatnik; nie modyfikuje więc wysokości zobowiązania podatkowego ciążącego na podatniku, a jedynie wyklucza możliwość egzekwowania przez organ podatkowy wykonania zobowiązania podatkowego od podatnika w zakresie wynikającym z tego przepisu (wyrok NSA z 25 lipca 2023 roku, II FSK 154/21).
Reasumując, art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej wyklucza odpowiedzialność pracownika zarówno za zaliczkę, jak i za tę część zobowiązania rocznego, która odpowiada kwocie zaliczki niepobranej przez płatnika w warunkach uregulowanych w tym przepisie.
Tytułem przykładu możemy wskazać, że pracownik nie będzie zobowiązany do uregulowania zaległego podatku z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez pracodawcę podstawy opodatkowania z tytułu wypłaty wynagrodzenia za pracę w sytuacji, gdy płatnik wykazał uzyskiwane dochody pracownika, uznając, że podlegają one zwolnieniu z podatku dochodowego (np. na mocy art. 21 ust. 1 pkt 146 ustawy o PIT). W takim przypadku to pracodawca ponosi odpowiedzialność za zaniżenie podatku.
Z ochrony wynikającej z art. 26a § 1 Ordynacji skorzystać może tylko podatnik, a nie płatnik. Cytowany wyżej przepis wprost stanowi: „podatnik nie ponosi…” Istotne jest to, że płatnik nie ujawnił podstawy opodatkowania. Przyczyna tego nieujawnienia (zaniżenia) nie ma w stosunku do odpowiedzialności podatnika żadnego znaczenia. Ustawodawca nie odnosi się do przyczyny (powodu) zaniżenia bądź nieujawnienia podstawy opodatkowania.
