Ulga IP BOX - jak poprawnie prowadzić ewidencję rachunkową?

Rozwiązanie, jakim jest ulga IP BOX, polega na możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Aby przedsiębiorca mógł poprawnie zastosować ten mechanizm, konieczne staje się prowadzenie odpowiednio wyodrębnionej ewidencji rachunkowej. Poniżej przedstawiamy podstawowe zasady oraz przepisy prawne regulujące to zagadnienie.

Ulga IP BOX na gruncie prawa podatkowego

Na wstępie wskażmy, że zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT): podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 ustawy o CIT: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w Ustawie z 26 czerwca 2003 roku o ochronie prawnej odmian roślin,
8. autorskie prawo do programu komputerowego 

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT: podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ewidencja rachunkowa prowadzona na potrzeby ulgi IP BOX

Obowiązki ewidencyjne podatników stosujących ulgę IP BOX zostały określone w art. 24e ustawy o CIT, który stanowi, że: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2–4.

W myśl art. 24e ust. 2 ustawy o CIT: w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 roku podatnik uzyskujący dochody z kwalifikowanych IP powinien odpowiednio zmienić dokumentację przyjętej polityki rachunkowości, aby wyodrębnić w ewidencji księgowej operacje gospodarcze dotyczące każdego kwalifikowanego IP, co pozwoli na uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu lub straty. 

Przed poniesieniem kosztów uzyskania przychodów związanych z danym kwalifikowanym IP podatnik powinien zaplanować i wprowadzić odpowiednią wyodrębnioną ewidencję księgową w obszarze ksiąg rachunkowych. Planując wyodrębnioną ewidencję księgową i dobierając odpowiednie konta księgowe, podatnik bierze pod uwagę:

• potrzeby informacyjne związane ze sprawozdawczością w zakresie wydatków kwalifikowalnych w projektach (podział kosztów na odpowiednie kategorie zgodnie z zatwierdzonym budżetem projektu),
• obowiązujące przepisy prawne, w szczególności: Ustawę z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawę o CIT, Ustawę z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, Ustawę z 29 września 1994 roku o rachunkowości oraz przepisy wykonawcze do tych ustaw,
• techniczne możliwości posiadanego przez siebie systemu księgowego.

Może to wymagać od podatnika wydzielenia w swojej ewidencji odrębnych kont, na przykład analitycznych, na których prowadzona będzie ewidencja wydatków kwalifikowalnych w podziale na każde kwalifikowane IP odrębnie. Wymagana jest osobna ewidencja zarówno dla kont przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodów (strat) z kwalifikowanych IP, kont dotyczących środków trwałych, jak i rozrachunków.

W tym miejscu warto również przywołać treść interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lipca 2020 roku (nr 0111-KDIB1-2.4010.143.2020.2.ANK), w której organ podatkowy wskazał, że żaden z ww. przepisów ustawy o CIT nie wprowadza momentu, od którego należy prowadzić ewidencję wskazaną w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji zaprowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 24e ust. 1 ustawy w trakcie trwania roku podatkowego, umożliwia korzystanie z preferencji IP BOX w stosunku do dochodów ustalanych na jej podstawie. 

Z treści obowiązujących przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika stosującego ulgę IP BOX jest prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. 

Jak wynika z treści wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 19 września 2023 roku (I SA/Po 302/23) odrębna ewidencja powinna być sporządzona wyłącznie w celu skorzystania z preferencji IP BOX – wyliczenia podstawy opodatkowania stawką preferencyjną. Natomiast brak takiej ewidencji uniemożliwia zastosowanie 5-procentowej stawki. Nigdzie jednak nie wskazano, a także nie wynika to z celu prowadzenia omawianej ewidencji, że podatnik zobowiązany jest do jej prowadzenia na bieżąco, tj. już od początku okresu, za który chce następnie skorzystać z ulgi podatkowej IP BOX.