Faktura korygująca w KSeF - jak powinna być wystawiona?

System KSeF umożliwia wystawienie zarówno faktur, jak i faktur korygujących. W zależności od przyczyny wystawienia korekty faktury inny będzie okres rozliczeniowy, w którym należy dokonać korekty in plus podstawy opodatkowania i równocześnie podatku należnego. Sprawdź, jak powinna być wystawiona faktura korygująca w KSeF.

Termin wejścia KSeF w życie

Zgodnie z informacjami przekazanymi na briefingu prasowym, który odbył się 24 kwietnia 2024 roku z udziałem Ministerstwa Finansów, resort poinformował, że podatnicy nie będą zobowiązani do fakturowania za pośrednictwem KSeF w 2024 roku ani nawet w 2025 roku!

Korekta faktury i zwiększenie podstawy opodatkowania w VAT

Podstawowym dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego podlegającego opodatkowaniu VAT jest faktura. W praktyce jednak mogą zdarzyć się sytuacje, w których po jej wystawieniu występują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na jej treść lub zawiera ona błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania jej poprzez wystawienie faktury korygującej.

Zakres wystawiania faktury korygującej reguluje art. 106j ust. 1 ustawy VAT. W przepisie tym czytamy, że w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

• podstawa opodatkowania lub kwota podatku wykazana w fakturze uległa zmianie,
• dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
• dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty,
• stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą. 

Tym samym istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych – tak, aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Jak wynika z powyższego, przyczyną wystawienia faktury mogą być okoliczności powodujące zmianę podstawy opodatkowania. W zależności od danej sytuacji podstawa opodatkowania może ulec zwiększeniu lub zmniejszeniu. 

Z uwagi na fakt, że przedmiotem naszej analizy jest korekta zwiększająca podstawę opodatkowania, wskażmy na treść art. 29a ust. 17 ustawy VAT, który to podaje, że w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Zarówno w przypadku faktur korygujących in minus, jak i in plus rozliczenie uzależnione jest od przyczyny korekty. W tym zakresie można zatem dokonać podziału faktur ze względu na powód ich wystawienia:

• jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna;
• w sytuacji, gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę korygującą. 

W zależności od przyczyny korekty, tj. momentu, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania, podatnik jest obowiązany do korekty podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym ta przyczyna zaistniała. Możemy zatem wyróżnić korekty dokonywane na bieżąco oraz wsteczne.

Korekta na bieżąco będzie miało miejsce, gdy w momencie wystawienia faktury pierwotnej podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej wysokości, a dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży, stanowi podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji – dokonania korekty poprzez podwyższenie podatku. Korekta podstawy opodatkowania jest zatem ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego podwyższeniem ceny.

Natomiast z korektą wsteczną mamy do czynienia, gdy – odnosząc się do rozliczenia dokonywanego wstecz (poprzez korektę) – dokonywana korekta ma na celu wykazanie prawidłowej wysokości podatku należnego z tytułu danego zdarzenia, który w rozliczeniu za dany okres powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu został wykazany w wadliwej wysokości. Istotne jest zatem, że korekta wsteczna dotyczy przypadku, gdy wspomniane zaniżenie podstawy opodatkowania nastąpiło w świetle okoliczności aktualnych już w momencie „pierwotnego” rozpoznania obowiązku podatkowego.

Faktura korygująca w KSeF

Korekta jest jednym z rodzajów faktury, dlatego też nie ma przeszkód, aby faktura korygująca została wystawiona przez system KSeF. W tym przypadku należy zatem zwrócić uwagę na regulacje odnoszące się do momentu uznania e-faktury za wystawioną.

Otóż zgodnie z aktualnie obowiązującym art. 106na ustawy VAT fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur. Otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wymaga akceptacji odbiorcy faktury. Faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.

Również po wprowadzeniu obligatoryjnego stosowania systemu KSeF przed podatników e-faktura będzie uważana za wystawioną w dacie przesłania jej do KSeF. Naturalnie powyższe zasady należy odnieść również do przypadków, gdy wystawiana jest korekta faktury.

Ponadto reguła określona w art. 29a ust. 17 ustawy VAT będzie odnosić się także do korekty faktury wystawionej przez KSeF.

Przykład 1.

Pan Łukasz sprzedał w styczniu 50 sztuk towaru i wystawił dla kontrahenta e-fakturę poprzez KSeF. W marcu zorientował się, że błędnie wpisał w niej 40 sztuk towaru. W związku z tym w marcu również przy pomocy systemu KSeF wystawił korektę faktury. W którym okresie rozliczeniowym pan Łukasz powinien rozliczyć korektę in plus?

Z uwagi na fakt, że przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania istniała już w momencie wystawienia pierwotnej faktury w systemie KSeF, to pan Łukasz korektę powinien rozliczyć wstecznie, czyli w deklaracji VAT składanej za styczeń.

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że system KSeF nie zmienia ogólnych reguł zwiększania podstawy opodatkowania in plus. Obowiązują tu te same zasady co w przypadku faktur papierowych czy też elektronicznych. Dla kwestii rozliczenia podatku należnego z uwagi na korektę faktury istotne znaczenie w każdym przypadku ma przyczyna korekty, a nie rodzaj faktury, która jest korygowana.

Warto również dodać, że przepisy w zakresie obowiązkowego systemu KSeF usuwają z ustawy VAT regulacje dotyczące noty korygującej. Przypomnijmy, że zgodnie z art. 106k ustawy VAT (brzmienie obecne) nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą. Przy czym nota korygująca nie może dotyczyć danych określających:

• miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
• cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
• kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
• wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
• stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;
• sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
• kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
• kwotę należności ogółem.

W rezultacie należy podkreślić, że w nowym stanie prawnym nie będzie funkcjonowała nota korygująca, natomiast obecnie nie jest też możliwe skorygowanie podstawy opodatkowania przy jej pomocy. Jedyną możliwą opcją jest zatem korekta faktury wystawiona przez sprzedawcę.