Wnioskodawca otrzymujący niekorzystną interpretację indywidualną ma możliwość wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Biorąc pod uwagę długość procesu sądowego, pojawia się pytanie, czy wniesienie takiej skargi oznacza automatyczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania. Analizę prawną w tym zakresie i odpowiedź na to kluczowe pytanie przedstawiamy w dalszej części naszego artykułu.
Charakter prawny interpretacji indywidualnej
Jak wynika z treści art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Interpretacja indywidualna zawiera pouczenie o prawie wniesienia skargi do sądu administracyjnego.
Interpretacja indywidualna zapewnia wnioskodawcy ochronę w zakresie, w jakim zastosował się do jej postanowień. Należy jednak wyraźnie podkreślić, że zgodnie z art. 207 Ordynacji podatkowej organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia.
To decyzja podatkowa ma dla adresata wiążący charakter. Natomiast zupełnie inaczej jest w przypadku interpretacji indywidualnej, która nie jest aktem stanowiącym o prawach lub obowiązkach adresata (nie podlega egzekucji w trybie przepisów ustawy o postępowaniu administracyjnym).
Zawieszenie biegu terminu przedawnienia
Reguła ogólna wyrażona w art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej podaje, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Dodatkowo przepisy Ordynacji podatkowej wskazują na pewne okoliczności, których skutkiem jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia. W interesującym nas zakresie należy wskazać na art. 70 par. 6 Ordynacji podatkowej, gdzie możemy przeczytać, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem:
- wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;
- wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;
- wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;
- doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
- doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 Ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
- wystąpienia przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, o opinię Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania, zwanej dalej „Radą”, co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści.
Art. 70 par. 6 pkt 2 ww. przepisu wskazuje jednoznacznie, że chodzi o każdą decyzję dotyczącą istoty sprawy wydaną w ramach danej sprawy podatkowej, o ile została zaskarżona do sądu administracyjnego. Dodatkowo warto przywołać treść wyroku NSA z 12 marca 2025 roku (I GSK 1355/24), gdzie podano, że przepis art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie wskazuje na żaden inny środek zaskarżenia do sądu administracyjnego, poza skargą na decyzję (jako skutkujący zawieszeniem biegu terminu przedawnienia).
Powyższe oznacza zatem, że każde wniesienie skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą zobowiązania podatkowego wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania, bez względu na to, czy skarga została rozpoznana merytorycznie, odrzucona, albo czy zainicjowane nią postępowanie sądowe zostało umorzone.
Co jednak istotne, przepis dotyczy wyłącznie wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję podatkową, od której należy wyraźnie odróżnić interpretację indywidualną. To zatem prowadzi do jednoznacznego wniosku, że skarga do sądu na niekorzystną interpretację nie powoduje zawieszenia biegu przedawnienia, ponieważ taka okoliczność nie została wymieniona w katalogu określonym w art. 70 par. 6 Ordynacji podatkowej.
Dodatkowo można rozważyć, czy okoliczność wniesienia skargi na niekorzystną interpretację indywidualną można kwalifikować jako przyczynę obligatoryjnego zawieszenia postępowania. Zwróćmy bowiem uwagę, że zgodnie z art. 201 par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.
Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Jest to przesłanka negatywna jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można jednak utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego „zależeć” powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (wyrok NSA z 9 lutego 2023 roku, I FSK 1869/22).
Nie jest wystarczające do uznania za zagadnienie wstępne, o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji, zagadnienie, z którego rozstrzygnięciem mogą jedynie wiązać się określone skutki procesowe, gdyż nie jest to wystarczające do uznania za spełnioną przesłankę „uzależnienia” rozpatrzenia wniosku o zawieszenie. Oznacza to, że nie każda kwestia, która w przekonaniu strony czy też organu stanowi zagadnienie wstępne, takim zagadnieniem jest w istocie i obliguje organ do zawieszenia postępowania. W rezultacie wyróżnia się cztery elementy składające się na konstrukcję zagadnienia wstępnego:
- zagadnienie to wyłania się w toku postępowania;
- jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu;
- wymaga ono „uprzedniego” rozstrzygnięcia, tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji;
- istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.
WSA w Kielcach w wyroku z 22 października 2020 roku (I SA/Ke 336/20) wprost wskazał, że wydanie interpretacji indywidualnej na wniosek podatnika nie jest zagadnieniem wstępnym w sprawie podatkowej dotyczącej tego podatnika. Wydanie decyzji w sprawie podatkowej nie jest w żaden sposób uzależnione od wcześniejszego wydania interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy w postępowaniu interpretacyjnym nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, co z kolei powoduje, że zawarta w niej ocena prawna ma moc wiążącą jedynie w odniesieniu do stanu faktycznego przytoczonego w zapytaniu, który może się różnić od stanu faktycznego ustalonego przez organ w toku postępowania wyjaśniającego.
Brak jest tym samym podstaw do twierdzenia, że kwestia prawna objęta interpretacją stanowi zagadnienie wstępne w postępowaniu wymiarowym, co uzasadniałoby z kolei zawieszenie postępowania do czasu ostatecznego zakończenia postępowania w przedmiocie interpretacji.
Wniesienie skargi do sądu administracyjnego na interpretację indywidualną nie powoduje ani zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, ani zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie wydania decyzji podatkowej.
W rezultacie fakt złożenia do WSA skargi na interpretację indywidualną w sferze podatkowych praw materialnych i formalnych pozostaje neutralny i nie wywołuje skutku w postaci zawieszenia biegu terminów.
