W przypadku umowy zlecenia zawartej przez polskiego zleceniobiorcę Polsce z podmiotem mającym siedzibę za granicą w państwie Unii Europejskiej, w sposób szczególny kształtują się obowiązki stron związane z opodatkowaniem wynagrodzenia z tej umowy oraz z ubezpieczeniami społecznymi. Dowiedz się jak rozliczać umowy umowy zlecenia z podmiotami zagranicznymi.
Umowa zlecenia w obrocie międzynarodowym
Polskie ustawodawstwo unormowało umowę zlecenia w art. 734-751 Kodeksu cywilnego. Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie (zleceniobiorca) zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie (zleceniodawcy). Do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu. Przedmiotem tych umów jest dokonanie określonej czynności faktycznej bądź zespołu czynności faktycznych, które nie muszą prowadzić do osiągnięcia indywidualnie oznaczonego rezultatu (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 września 2025 roku, VIII SA/Wa 509/25). Strony mogą postanowić zarówno, że umowa zlecenia (umowa o świadczenie usług) będzie odpłatna, jak i że nie będzie z niej wynikał obowiązek zapłaty wynagrodzenia. W razie odpłatnego zlecenia wynagrodzenie należy się zleceniobiorcy dopiero po wykonaniu zlecenia, chyba że co innego wynika z umowy lub z przepisów szczególnych.
Dla umów zlecenia (umów o świadczenie usług) zawieranych między podmiotami z różnych krajów, istotne znaczenie mają regulacje zawarte w Rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 593/2008 z dnia 17 czerwca 2008 roku w sprawie prawa właściwego dla zobowiązań umownych (Rzym I). W akcie tym sformułowano w szczególności następujące zasady:
- umowa podlega prawu wybranemu przez strony;
- w zakresie, w jakim nie dokonano wyboru prawa właściwego dla umowy o świadczenie usług (czyli w warunkach polskich również umowy zlecenia), podlega ona prawu państwa, w którym usługodawca (zleceniodawca) ma miejsce zwykłego pobytu;
- prawo właściwe dla umowy ma zastosowanie w szczególności do:
- jej wykładni,
- wykonywania wynikających z niej zobowiązań,
- w granicach uprawnień przyznanych sądowi przez prawo procesowe, skutków całkowitego lub częściowego niewykonania tych zobowiązań, łącznie z określeniem wysokości szkody, w zakresie, w jakim rozstrzygają o tym przepisy prawa,
- różnych sposobów wygaśnięcia zobowiązań oraz przedawnienia i utraty praw wynikającej z upływu terminów,
- skutków nieważności umowy.
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Zasadą jest, że osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 8 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych – „ustawa o PIT” – w tym z tytułu umowy zlecenia – są obowiązane dopełnić obowiązków płatnika podatku dochodowego, czyli pobierać zaliczki na podatek dochodowy i przekazywać je na rachunek urzędu skarbowego (art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o PIT). Wyjątkiem od tej zasady – podobnie jak przy dochodach ze stosunku pracy – jest sytuacja, w której dochód z tytułu określonego w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT osiągany jest „bez pośrednictwa płatnika” (art. 44 ust. 1a pkt 3 ustawy o PIT).
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Natomiast art. 3 ust. 2a ustawy o PIT stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 1 i pkt 2 ustawy o PIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się m.in. dochody (przychody) z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.
W odniesieniu do wypłacanych dochodów z tytułu umowy zlecenia ma zastosowanie art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, który stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń m.in. z tytułu umów zlecenia (zleceniodawcy) osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek dochodowy.
W myśl art. 44 ust. 1a ustawy o PIT podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników m.in. z tytułu umowy zlecenia są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy.
Dochody uzyskiwane przez zleceniobiorców zatrudnionych przez zleceniodawcę zagranicznego – mającego siedzibę za granicą, który nie ma w Polsce zakładu, oddziału ani przedstawicielstwa – są dochodami z zagranicy. W związku z tym zastosowanie znajduje zasada samodzielnego obliczania i wpłacania przez zleceniobiorców zaliczek na podatek dochodowy. Wspomniany zleceniodawca zagraniczny zatrudniający zleceniobiorców w Polsce nie jest zobowiązany ani uprawniony do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek od dochodów tych zleceniobiorców, tzn. nie pełni w Polsce funkcji płatnika zaliczek na podatek dochodowy od wspomnianych dochodów (pismo z 1 lutego 2022 roku Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-3.4011.776.2021.2.IR).
Podleganie ubezpieczeniom społecznym
W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 Ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych – „u.u.s.” – osoby wykonujące umowy zlecenia na terenie Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym, unormowanym w tej ustawie.
Zgodnie z art. 4 pkt 2 pkt a oraz d u.u.s. płatnikiem składek może być w szczególności podmiot pozostający z osobą fizyczną w stosunku prawnym uzasadniającym objęcie tej osoby ubezpieczeniami społecznymi (zleceniodawca) albo ubezpieczony zobowiązany do opłacenia składek na własne ubezpieczenia społeczne (zleceniobiorca).
Jak stanowi z art. 21 ust. 2 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) NR 987/2009 z dnia 16 września 2009 roku dotyczące wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego, pracodawca niemający miejsca prowadzenia działalności w państwie członkowskim, którego ustawodawstwo ma zastosowanie, może uzgodnić z pracownikiem, że spoczywający na pracodawcy obowiązek zapłacenia składek może być wypełniany w jego imieniu przez pracownika, bez uszczerbku dla podstawowych obowiązków pracodawcy. Pracodawca powiadamia instytucję właściwą tego państwa członkowskiego o dokonanych uzgodnieniach. Z tego przepisu wynika, że pracodawca zagraniczny, niemający siedziby w państwie członkowskim, w którym wykonywana jest umowa, może zawrzeć z pracownikiem umowę, na mocy której pracownik przejmie obowiązki pracodawcy w zakresie ubezpieczeń społecznych, w tym obowiązek opłacania składek na własne ubezpieczenie. Zgodnie z prawem Unii Europejskiej za pracownika najemnego uważa się również osobę wykonującą pracę na podstawie umowy zlecenia.
Podstawowymi obowiązkami płatnika składek jest dokonanie zgłoszenia osoby ubezpieczonej do ubezpieczeń społecznych, a w przypadku ustania tytułu ubezpieczeń – do wyrejestrowania na odpowiednich formularzach, a także – comiesięczne rozliczanie i opłacanie należnych składek w odpowiednich terminach.
Pracownik najemny zatrudniony na terytorium jednego państwa członkowskiego podlega ustawodawstwu tego państwa, nawet jeżeli zamieszkuje na terytorium innego państwa członkowskiego lub jeżeli pracodawca (zleceniodawca), który go zatrudnia, ma swoją zarejestrowaną siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności na terytorium innego państwa członkowskiego.
Przykład 1.
W umowie zlecenia zawartej przez zleceniobiorcę wykonującego tę umowę w Polsce ze spółką działającą w Hiszpanii przewidziano, że zleceniobiorca jest odpowiedzialny za opłacenie wszelkich podatków oraz składek na ubezpieczenia społeczne, związanych z umową, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa polskiego. Strony umowy przyjęły tym samym, że płatnikiem podatku i składek będzie zleceniobiorca.
Podsumowanie - umowy zlecenia z podmiotami zagranicznymi
Podsumowując, wypada zauważyć, że w dobie swobodnego przepływu usług, gwarantowanego postanowieniami Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, zawieranie umów między podmiotami z różnych państw jest powszechną praktyką. Umowy zlecenia czy też szerzej – umowy o świadczenie usług – należą do kontraktów zawieranych najczęściej. W przypadku umów zlecenia zawieranych z podmiotami zagranicznymi, które są wykonywane w Polsce, obowiązki płatnika podatku PIT ciążą na zleceniobiorcy, a obowiązki płatnika składek na ubezpieczenia społeczne mogą być na niego przeniesione w drodze uzgodnienia ze zleceniodawcą.
