Sfinansowanie studiów podyplomowych członkowi zarządu przez spółkę rodzi istotne konsekwencje na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT). Kluczowe staje się pytanie, czy pokrycie tych kosztów należy uznać za przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, który podlega opodatkowaniu.
Przychody członków zarządu
Przychody członków zarządu w szczególności świadczących usługi na podstawie kontraktów menedżerskich albo umów o zarządzanie przedsiębiorstwem na podstawie art. 13 pkt 7 lub pkt 9 Ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) można uznać za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Zgodnie z tymi przepisami za tego typu przychody uważa się w szczególności:
- przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy o PIT);
- przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 pkt 9 ustawy o PIT).
Natomiast w myśl ogólnej zasady powszechności opodatkowania zdefiniowaną w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami są: wszelkie otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Sfinansowanie studiów podyplomowych członkowi zarządu a przychód podatkowy
Kwestię, czy sfinansowanie przez spółkę studiów podyplomowych członkowi zarządu rodzi po jego stronie skutki podatkowe w PIT, należy analizować przez pryzmat przepisów regulujących przychody z nieodpłatnych świadczeń, kwalifikowane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.
Stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. W związku z tym – w celu jego wyjaśnienia – należy odnieść się do dorobku orzeczniczego sądów administracyjnych oraz Trybunału Konstytucyjnego, które wypracowały jego znaczenie na gruncie przepisów podatkowych.
Zgodnie z przyjętym poglądem wspomniane pojęcie ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym oraz obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, które skutkują uzyskaniem korzyści kosztem innego podmiotu. Dotyczy to wszystkich zdarzeń prawnych i gospodarczych w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Za nieodpłatne świadczenie można uznać zatem każde świadczenie, które prowadzi do uzyskania przez podatnika realnej, wymiernej korzyści majątkowej kosztem innego podmiotu, w szczególności w postaci uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść ze środków własnych.
W przypadku studiów podyplomowych finansowanych przez spółkę zasadnicze znaczenie ma ocena, czy świadczenie to realizowane jest w interesie spółki, czy w interesie osoby pełniącej funkcję członka zarządu. Aby ustalić, czy sfinansowanie studiów podyplomowych członkowi zarządu stanowi dla niego przychód z nieodpłatnych świadczeń, należy dokonać analizy tej czynności pod kątem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 roku (sygn. akt K 7/13), z którego wynika, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia spełniające łącznie następujące warunki:
- zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
- zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
- korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
Zauważmy przy tym, że Trybunał Konstytucyjny odnosi się wprost do świadczeń oferowanych przez pracodawcę na rzecz pracowników, niemniej jednak zarówno teza tego wyroku, jak i jego uzasadnienie (co potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych), mają zastosowanie także do osób fizycznych uzyskujących przychody kwalifikowane do innych źródeł przychodów, w tym również do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.
Analizując pierwszą z przesłanek wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny, należy zwrócić uwagę, że skorzystanie ze studiów podyplomowych następuje co do zasady za zgodą i z inicjatywy samego członka zarządu. Uczestnictwo w tego rodzaju kształceniu nie stanowi bowiem elementu obligatoryjnego wynikającego z umowy o świadczenie usług zarządzania ani warunku koniecznego do wykonywania powierzonych obowiązków, lecz jest decyzją podejmowaną dobrowolnie przez osobę pełniącą funkcję zarządczą.
W odniesieniu do drugiej przesłanki istotne znaczenie ma ustalenie, w czyim interesie świadczenie to jest realizowane. Studia podyplomowe prowadzą do podniesienia kwalifikacji członka zarządu, poszerzenia jego wiedzy i kompetencji menedżerskich oraz zdobycia umiejętności, które nie są przypisane wyłącznie do konkretnej spółki. Korzyści te mają charakter trwały i pozostają przy osobie pełniącej funkcję także po zakończeniu współpracy ze spółką, co oznacza, że są wykorzystywane w dalszej karierze zawodowej. Dodatkowo sfinansowanie studiów przez spółkę prowadzi do uniknięcia przez członka zarządu wydatku, który w przeciwnym razie musiałby zostać pokryty z jego własnych środków, co stanowi realne przysporzenie majątkowe.
Spełniona jest również trzecia przesłanka, ponieważ korzyść wynikająca ze sfinansowania studiów podyplomowych ma charakter wymierny oraz jest możliwa do jednoznacznego przypisania konkretnemu podatnikowi. Wartość świadczenia odpowiada bowiem kosztowi czesnego poniesionemu przez spółkę i może zostać precyzyjnie ustalona.
W rezultacie sfinansowanie członkowi zarządu studiów podyplomowych spełnia kryteria nieodpłatnego świadczenia stanowiącego dla niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.
Przykład 1.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z członkiem zarządu umowę o świadczenie usług zarządzania. Na jej podstawie wykonuje on czynności zarządcze osobiście, za wynagrodzeniem składającym się z części stałej oraz zmiennej. Umowa przewiduje możliwość finansowania przez spółkę kosztów indywidualnych szkoleń związanych z zakresem powierzonych obowiązków, jednak nie nakłada obowiązku odbycia konkretnych studiów ani kursów. W trakcie pełnienia funkcji członek zarządu zapisał się na studia podyplomowe, których zakres obejmował m.in. zagadnienia z zakresu analizy rynku, finansów oraz oceny projektów inwestycyjnych. Studia te zostały wybrane z jego inicjatywy jako forma podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Spółka, zgodnie z postanowieniami umowy, sfinansowała czesne za studia podyplomowe na podstawie przedstawionej faktury imiennej.
Czy sfinansowanie przez spółkę studiów podyplomowych stanowi dla członka zarządu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT?
Sfinansowanie studiów podyplomowych w opisanej sytuacji stanowi dla członka zarządu przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, kwalifikowany do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Świadczenie to zostało spełnione za jego zgodą, nie było bowiem obowiązkowym elementem realizacji umowy o zarządzanie. Ponadto zostało zrealizowane w jego interesie, ponieważ uzyskane kwalifikacje mają charakter trwały i mogą być wykorzystywane również poza strukturami spółki, po zakończeniu współpracy.
Jednocześnie korzyść ta ma wymierny i indywidualny charakter – odpowiada wartości czesnego za studia, które w przeciwnym razie musiałby sfinansować z własnych środków. W konsekwencji wartość sfinansowanych przez spółkę studiów podyplomowych stanowi dla członka zarządu przychód z nieodpłatnych świadczeń. Od wartości tego świadczenia spółka, jako płatnik, jest zobowiązana do pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy.
Sfinansowania studiów podyplomowych członkowi zarządu - jakie jest stanowisko KIS?
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w interpretacji indywidualnej z 7 sierpnia 2025 roku (sygn. 0115-KDIT1.4011.482.2025.1.DB) zajął stanowisko w kwestii skutków podatkowych w PIT sfinansowania studiów podyplomowych członkowi zarządu przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Rozstrzygnięcie dotyczyło tego, czy taka czynność traktowana jest jako przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń dla członka zarządu. Wnioskodawca zadał pytanie, czy poniesienie przez spółkę opisanych we wniosku wydatków związanych ze sfinansowaniem członkowi zarządu studiów podyplomowych stanowić będzie dla niego przychód z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o PIT i tym samym spółka jako płatnik PIT zobowiązana będzie do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od tych świadczeń. Dyrektor KIS w uzasadnieniu interpretacji powołał się na przytoczony wcześniej wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 roku (sygn. akt K 7/13). Następnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, że:
Po pierwsze, świadczenie zostanie spełnione za zgodą członka zarządu. Z treści wniosku nie wynika ponadto, aby odbycie studiów podyplomowych było jednym z obligatoryjnych warunków realizacji współpracy członka zarządu ze Spółką.
Po drugie, świadczenie zostało spełnione w interesie członka zarządu. Co prawda wiedza zdobyta podczas studiów pomoże mu wywiązywać się z obowiązku sprawowania funkcji zarządczych w Spółce, nie sposób jednak nie zauważyć, że wiedza ta nie zostanie utracona przez członka zarządu wraz z zakończeniem współpracy ze Spółką. To właśnie członek zarządu jest bezpośrednim i końcowym beneficjentem korzyści wynikających z uczestnictwa w ww. studiach, podnosząc tym samym swoje kwalifikacje, a umiejętności z nich wynikające będą mogły być przez niego wykorzystane nie tylko w okresie trwania współpracy ze Spółką, ale i w dalszej karierze zawodowej. Co więcej, członek zarządu otrzymuje konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę musiałby on ponieść taki koszt z własnych środków. W sytuacji, w której Spółka pokrywa koszty studiów członkowi zarządu, możemy mówić o uniknięciu przez niego wydatku, co skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Po trzecie, osiągnięta korzyść przez członka zarządu jest wymierna i przypisana indywidualnie do podatnika. Jak sami Państwo wskazali w treści wniosku „Członek Zarządu przedstawił Spółce umowę dwustronną pomiędzy nim a Uczelnią oraz fakturę imienną”. Tak więc wartość świadczenia, jakie uzyskał członek zarządu, jest Państwu znana.
W świetle powyższego poniesienie przez Państwa opisanych we wniosku wydatków związanych ze sfinansowaniem Członkowi Zarządu studiów podyplomowych stanowi dla Niego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym są Państwo zobowiązani, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych świadczeń, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 powołanej ustawy.
Sfinansowanie przez spółkę studiów podyplomowych członkowi zarządu, które nie stanowią obowiązkowego elementu realizacji umowy o zarządzanie i prowadzą do trwałego podniesienia jego kwalifikacji, co do zasady stanowi dla niego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Korzyść ta ma charakter dobrowolny, indywidualny i wymierny oraz realizowana jest w interesie osoby pełniącej funkcję zarządczą. W konsekwencji wartość takiego świadczenia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
