Przychody z tytułu wykonywanego kontraktu menedżerskiego mają szczególny status na gruncie podatku dochodowego. Dodatkowo sytuację może komplikować przypadek, gdy kontrakt ten jest faktycznie wykonywany poza granicami Polski. W poniższym artykule przedstawiamy, jak rozliczyć kontrakt menedżerski wykonywany za granicą oraz postaramy się odpowiedzieć na najważniejsze pytania w tej kwestii.
Przychody z kontraktu menedżerskiego – jakie źródło?
Jak powszechnie wiadomo, w przypadku podatku PIT można wyróżnić kilka źródeł przychodów, a zadaniem podatnika jest właściwe przypisanie przychodu do odpowiedniego źródła.
W kontekście wynagrodzenia otrzymywanego w ramach kontraktu menedżerskiego należy zwrócić uwagę na treść art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, który podaje, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7).
Należy podkreślić, że bez względu na to, czy umowy menedżerskie zostaną zawarte w ramach działalności gospodarczej, czy też poza nią, przychody z tytułu ich wykonywania będą zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście i opodatkowane według jednakowych zasad. Zasady te wyłączają możliwość kwalifikowania przychodów z umów menedżerskich, nawet tych, które zawierane są w ramach działalności gospodarczej, jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Jak wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z 24 czerwca 2021 roku (I SA/Sz 353/21), przepis art. 13 pkt 9 ustawy o PIT ma charakter bezwzględnie obowiązujący (ius cogens), co oznacza, że organ podatkowy jest bezwzględnie związany tą normą postępowania przy kwalifikowaniu przychodów do określonego źródła przychodów, musi więc tę normę prawną zastosować. Nie może wolą strony wyłączyć jej lub ograniczyć w stosowaniu w sytuacji, gdy wystąpi stan faktyczny przewidziany dyspozycją takiej normy.
Ustawodawca wprost w tym przepisie zadecydował, że do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście należy zaliczyć wszystkie przychody uzyskiwane z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, a więc nawet wówczas, gdy umowy te będą zawarte w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika.
Zatem przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.
Bez znaczenia pozostaje forma prawna, w jakiej podatnik prowadzi działalność gospodarczą. W konsekwencji również wówczas, kiedy przychody z tych umów osiągane są w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie osobowej spółki niemającej osobowości prawnej, ich źródłem dla wspólnika jest działalność wykonywana osobiście.
Warto też dodać, że w przypadku umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa. Przepis art. 13 pkt 9 ustawy o PIT dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją.
Istotą kontraktu menedżerskiego, umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd a samodzielnym podmiotem – zarządcą, jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.
O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług).
Kontrakt menedżerski wykonywany za granicą
Powyższe ustalenia będą miały istotny wpływ na kwestie ustalenia, gdzie należy rozliczyć podatek dochodowy w sytuacji, gdy menedżer wykonuje swoją pracę za granicą.
Jak zwykle w przypadku czynności transgranicznych trzeba w pierwszej kolejności sięgnąć do zapisów właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie z typowymi umowami międzynarodowymi przychody z działalności wykonywanej osobiście należy kwalifikować do tzw. wolnych zawodów.
Przykładowo art. 14 ust. 2 polsko-niemieckiej umowy wskazuje, że określenie „wolny zawód” obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub edukacyjną, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, adwokatów i radców prawnych, inżynierów, architektów, dentystów, doradców podatkowych i biegłych rewidentów.
Powyższa definicja posługuje się zwrotem „w szczególności”, a zatem do tej kategorii możemy zaliczyć też inne zawody wykonywane samodzielnie, np. menedżera.
Natomiast, jak podaje art. 14 ust. 1 ww. umowy dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywanego wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.
Zatem w świetle powyższego możemy wyróżnić 2 przypadki rozliczenia podatku od przychodów menedżera wykonującego pracę za granicą.
Przykład 1.
Pani Natalia podpisała kontrakt menedżerski na zarządzanie firmą zlokalizowaną w Niemczech. Kobieta mieszka w Polsce i wykonuje swoje obowiązki zdalnie. W jaki sposób powinna ona rozliczyć podatek? Z uwagi na fakt, że pani Natalia jest polskim rezydentem podatkowym i nie ma w Niemczech stałej placówki służącej do wykonywania kontraktu menedżerskiego, całość uzyskanego dochodu podlega opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej.
Przypomnijmy, że na podstawie art. 44 ust. 1a pkt 3 ustawy o PIT w przypadku uzyskiwania przychodów z działalności wykonywanej osobiście z zagranicy i bez pośrednictwa płatników podatnik ma obowiązek samodzielnego obliczenia i wpłacenia zaliczki na podatek w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu uzyskania przychodu.
Przykład 2.
Pani Natalia podpisała kontrakt menedżerski na zarządzanie firmą zlokalizowaną w Niemczech. Kobieta mieszka w Polsce, ale w okresie od marca do października przebywa czasowo w Niemczech celem wykonania kontraktu. W jaki sposób powinna ona rozliczyć podatek? Przychód uzyskany za zarządzanie przedsiębiorstwem w okresie od marca do października podlega opodatkowaniu zarówno w kraju rezydencji, jak i w kraju źródła. Nie dojdzie jednak do podwójnego opodatkowania, ponieważ znajdzie zastosowanie metoda wyłączenia z progresją wynikająca z polsko-niemieckiej umowy międzynarodowej, na mocy której dochód ten jest w Polsce zwolniony od podatku.
Przychody z kontraktów menedżerskich są o tyle ciekawym źródłem, że zgodnie z wolą ustawodawcy w każdym przypadku stanowią działalność wykonywaną osobiście. Dokonując zatem podatkowej kwalifikacji, nie należy brać pod uwagę przepisów odnoszących się do działalności gospodarczej, nawet jeżeli menedżer prowadzi firmę.
