Ustalenie wartości początkowej środka trwałego to podstawowa czynność, jeśli chodzi o przyjęcie go do używania w działalności gospodarczej. Często zdarza się, że aktualna wartość rynkowa jest korzystniejsza od początkowej. Czy można zatem ustalić wartość początkową według wartości rynkowej? Jest to możliwe przy nieodpłatnym nabyciu. W tym artykule zastanowimy się, czy można natomiast zaktualizować tę wartość do aktualnej wartości rynkowej.
Czym są składniki majątku stanowiące środki trwałe?
Zgodnie z art. 22b Ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) składnik majątku, który stanowi środek trwały, musi:
- zostać sfinansowany z zasobów podatnika i stanowić jego własność lub współwłasność,
- zostać przeznaczony na użytkowanie w działalności gospodarczej,
- być kompletny i zdatny do użytku,
- być planowo użytkowany w działalności dłużej niż 12 miesięcy.
Tym samym nie każdy nabyty składnik majątku na cele działalności gospodarczej będzie środkiem trwałym. Jednocześnie nie wszystkie składniki majątku będące środkami trwałymi podlegają amortyzacji.
Jak mówi art. 22c ustawy o PIT amortyzacji nie podlegają:
- grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy,
- dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
- wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,
- składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności.
Wartość rynkowa środka trwałego - jakie obowiązują zasady w celu jego ustalenia?
Nabywając składnik majątku, podatnik powinien pamiętać, że nie wszystkie jego rodzaje można wprowadzić do ewidencji środków trwałych, a niektóre z nich nie nadają się do amortyzacji.
Przed amortyzacją środka trwałego w pierwszej kolejności należy ustalić jego wartość początkową. To właśnie od niej ustala się wysokość odpisów amortyzacyjnych stanowiących (i niestanowiących) koszty uzyskania przychodów. Wartość początkowa wprowadzana jest także do ewidencji środków trwałych. Ma ona zatem szczególne znaczenie.
Należy podkreślić, iż sposób ustalenia wartości początkowej środka trwałego zależy od sposobu jego nabycia, co zaprezentowano w poniższej tabeli.
Typy nabycia a sposoby ustalania wartości początkowej środka trwałego | |
Typ nabycia środka trwałego | Sposób określenia wartości początkowej |
Odpłatne nabycie | Cena nabycia środków trwałych, a w przypadku braku wcześniejszej amortyzacji i korzystania z nich przez podatnika przed ich wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – cena nabycia, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej |
Częściowo odpłatne nabycie | Cena nabycia powiększona o wartość przychodu z nieodpłatnych świadczeń |
Wytworzenie we własnym zakresie | Koszt wytworzenia |
Na mocy spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób | Wartość rynkowa z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości |
Nabycie aportem wniesionym do spółki niebędącej osobą prawną | Wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu aportu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany. Jeżeli jednak nie ma możliwości ustalenia wartości powyższym sposobem (przedmiot wkładu nie był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych), podatnik ustala wartość według umowy aportu (cena nie może odbiegać od ceny rynkowej) |
Otrzymanie w związku z likwidacją spółki lub osoby prawnej | Wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala podatnik, z tym że nie może być ona wyższa od ich wartości rynkowej |
W powyższych metodach wyceny ustawodawca często posługuje się dwoma podstawowymi określeniami ustalania wartości początkowej, a mianowicie – ceną nabycia lub kosztem wytworzenia.
Ponadto regulacje dotyczące określania wartości początkowej środka trwałego odnoszą się bardzo często do tzw. wartości rynkowej.
Jest to wartość składnika majątku tego samego typu, rodzaju, o takim wieku, stopniu zużycia, innych indywidualnych cechach, po której dany składnik majątku mógłby zostać kupiony lub sprzedany.
Warto wspomnieć, iż ustalenie wartości początkowej środka trwałego może też nastąpić w drodze indywidualnej wyceny dokonanej przez podatnika.
Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu środków trwałych, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.
Artykuł 22g ust. 9 Ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia – wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych przez biegłego, powołanego przez podatnika.
Wartość początkowa a wzrost wartości rynkowej środka trwałego
Warto bliżej przyjrzeć się przypadkowi, w którym zmienia się w czasie wartość rynkowa środka trwałego. Jest to niekiedy dość specyficzna sytuacja (podyktowana zmieniającymi się okolicznościami otoczenia gospodarczego), która dotyczy w szczególności nieruchomości, gdzie na skutek upływu czasu, zmiany infrastruktury i atrakcyjności otoczenia oraz innych kwestii zwiększa się wartość rynkowa w stosunku do tej przyjętej w momencie nabycia.
Wzrost wartości rynkowej nie stanowi podstawy do zwiększenia (aktualizacji) wartości początkowej środka trwałego, np. nieruchomości. Podatnik nie ma możliwości zaewidencjonowania środka trwałego w aktualnej wartości rynkowej. Musi on wprowadzić środek trwały do ewidencji środków trwałych według wartości początkowej z dnia jego nabycia, nawet gdy jest ona wyraźnie niższa niż jego aktualna wartość rynkowa. Podatnicy niekiedy składają wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacjach wzrostu wartości rynkowej i możliwości dokonania indywidualnej wyceny środka trwałego, zgodnie z art. 22g ust.8 lub 9 ustawy o PIT, niemniej z bardzo różnym skutkiem.
Ewentualną opcją regulacyjną w tym zakresie może być jeszcze art. 22o ust. 1 ustawy o PIT.
- wyceny środków trwałych,
- wartości początkowej składników majątku,
- kwoty do obliczenia wartości początkowej spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego,
- jednostkowej ceny nabycia części składowych i peryferyjnych,
- wartości początkowej środków trwałych o indywidualnych stawkach amortyzacji
– jeżeli wskaźnik wzrostu cen nakładów inwestycyjnych w okresie dwóch kwartałów oraz w okresie czterech kwartałów danego roku kalendarzowego w stosunku do analogicznych okresów roku ubiegłego przekroczy 10%.
Wskaźniki wzrostu cen nakładów inwestycyjnych ogłasza Prezes Głównego Urzędu Statystycznego w odstępach kwartalnych.
W piśmie Podsekretarza Stanu Ministerstwa Finansów z 25 marca 1996 roku (nr PO H/94/96) można znaleźć następujące informacje: na podstawie przepisów § 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych podatnicy, z wyjątkiem postawionych w stan likwidacji oraz w stosunku, do których ogłoszono upadłość, byli zobowiązani do dokonania aktualizacji wyceny środków trwałych według ich stanu na 1 stycznia 1995 roku w terminie do 30 września 1995 roku. Termin ten jest ostatecznym terminem dokonania czynności związanych z aktualizacją wyceny środków trwałych.
W rezultacie podatnicy, którzy do końca września 1995 roku nie zaktualizowali wyceny środków trwałych, po tym terminie nie mogą – do czasu zarządzenia przez Ministra Finansów ewentualnej następnej aktualizacji – wprowadzić do swoich ksiąg rachunkowych zmian w wartości początkowej i w wysokości dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych), będących wynikiem aktualizacji wyceny środków trwałych dokonanej po tym terminie.
Obecnie obowiązujące przepisy nie pozwalają na wprowadzenie do ewidencji środków trwałych składników majątkowych zgodnie z ich aktualną wartością rynkową. Nie jest również możliwe aktualizowanie ich wartości.
Przyjęte przez ustawodawcę przepisy obligują podatników do ustalenia wartości początkowej środka trwałego na podstawie cen i wartości z dnia nabycia. Nawet jeżeli od tego momentu nastąpił znaczny wzrost wartości rynkowej, to nie jest możliwe dokonanie aktualizacji wyceny. Niezmiennie regułą podstawową jest przyjęcie ceny nabycia czy też wartości rynkowej z dnia nabycia w przypadku czynności nieodpłatnych.
