Skład VAT to nowa propozycja ze strony ustawodawcy mająca stanowić uproszczenie w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług w ramach składu celnego. Skład VAT jest obecnie na etapie prac legislacyjnych, jednakże warto przyjrzeć się bliżej głównym jego założeniom.
Aktualne przepisy dotyczące rozliczenia podatku VAT w składzie celnym
W pierwszej kolejności wskażmy, że jedną z procedur celnych jest składowanie celne. Procedura składu celnego pozwala na składowanie w składzie celnym:
- towarów niewspólnotowych, które w czasie tego składowania nie podlegają należnościom celnym przywozowym ani środkom polityki handlowej;
- towarów wspólnotowych, którym odrębne przepisy wspólnotowe dają możliwość korzystania, w związku z ich umieszczeniem w składzie celnym, ze środków zwykle stosowanych przy wywozie tego rodzaju towarów.
W kontekście podatku VAT wskażmy, że zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.
Przy czym, jak stanowi art. 26a ust. 2 pkt 3 ustawy VAT, w przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej procedurą składowania celnego, miejscem ich importu jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom.
W aktualnym stanie prawnym skład celny należy uznać za terytorium kraju, a towary się w nim znajdujące podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 19 kwietnia 2023 roku (nr 0114-KDIP1-2.4012.4.2023.2.JO), przywóz towarów z krajów trzecich do składu celnego znajdującego się na terytorium Polski, pomimo że towary te objęte są procedurą składu celnego, powoduje, że towary te znajdują się na terytorium kraju – w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
W ustawie o podatku od towarów i usług nie przewiduje się szczególnych uregulowań dotyczących rozliczania transakcji, których przedmiotem są towary znajdujące się w składzie celnym, które nie zostały dopuszczone do obrotu na terytorium kraju, a także nie traktuje się składu celnego eksterytorialnie. W konsekwencji dostawę towarów w obrębie składu celnego należy uznać za dokonaną na terytorium kraju, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na zasadach ogólnych, z zastosowaniem właściwych stawek podatku obowiązujących dla konkretnej transakcji sprzedaży.
W tym miejscu wskażmy, że zgodnie z § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 roku w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy:
- towarów w składzie celnym wprowadzonych do składu celnego z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju;
- towarów objętych procedurą składowania celnego.
Przepis stosuje się, pod warunkiem że:
- dostawy towarów dokonuje się dla podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy;
- towary znajdują się pod dozorem celnym i są ujęte w ewidencji towarowej prowadzonej zgodnie z odrębnymi przepisami;
- towary, inne niż objęte procedurą składowania celnego, nie są w wyniku tej dostawy lub po dokonaniu tej dostawy wyprowadzane ze składu celnego.
Skład VAT - nowa instytucja podatkowa
Zgodnie z założeniami ustawodawcy skład VAT ma być składem celnym prowadzonym przed podmiot, który uzyskał pozwolenie na prowadzenie składu VAT. Pozwolenie będzie wydawane przez naczelnika urzędu celno-skarbowego po dokonaniu weryfikacji w zakresie spełnienia przez podatnika warunków ustawowych.
Dla objęcia towarów procedurą składu VAT konieczne będzie dokonanie zgłoszenia i wprowadzenie towarów do składu.
Istota wprowadzenia instytucji składu VAT ma opierać się na założeniu, że odpłatna dostawa towarów do składu celnego oraz WNT objętych procedurą składu VAT będzie podlegać opodatkowaniu stawką 0% VAT.
Warunkowane to będzie spełnieniem następujących przesłanek:
- podatnik wystawi fakturę dokumentującą tę dostawę z wykorzystaniem KSeF;
- oznaczy na fakturze dostawę jako objętą procedurą składu VAT;
- towary zostaną wprowadzone do składu VAT;
- podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzyma od nabywcy dokument potwierdzający objęcie towarów procedurą składu VAT.
Wyżej wymieniona stawka 0% ma objąć także usługi dokonywane w składzie VAT i dotyczące składowanych tam towarów (np. pakowanie, sortowanie, przechowywanie).
W ramach składu VAT nie będzie możliwe dokonywanie dostawy towarów. Taka dostawa będzie równoznaczna z zakończeniem procedury składu VAT. Podobnie za zakończenie procedury składu VAT uważane będzie wyprowadzenie towarów ze składu (co wymagać będzie dokonania zgłoszenia do naczelnika urzędu celno-skarbowego).
Inne przypadki zakończenia procedury składu VAT to wyprowadzenie (usunięcie) towarów ze składu VAT bez dokonania wymaganego przepisami prawa zgłoszenia, cofnięcia pozwolenia na prowadzenie składu VAT oraz cofnięcia pozwolenia na procedurę składu VAT.
Dopiero w momencie, kiedy dojdzie do ww. przypadków zakończenia procedury składu VAT, powstanie obowiązek zapłaty podatku należnego. Podmiotem zobowiązanym do zapłaty będzie właściciel towarów znajdujących się w składzie celnym.
Podstawę opodatkowania w przypadku zakończenia procedury będzie stanowiła wartość podstawy opodatkowania dostawy towarów lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, do których zastosowano stawkę podatku 0% przy obejmowaniu tych towarów procedurą składu VAT.
Przykład 1.
Pan Janusz zamierza dokonać dostawy towarów objętych procedurą składu VAT. Towary mają zostać sprzedane w składzie innemu kontrahentowi.
W jaki sposób będzie przebiegać rozliczenie podatku VAT w świetle planowanych przepisów dotyczących składu VAT?
Objęcie towarów procedurą składu VAT stanowić będzie dostawę opodatkowaną stawką 0%. W momencie, kiedy dojdzie do sprzedaży towarów w ramach składu VAT, będziemy mieli do czynienia z czynnością zakończenia procedury składu VAT. W takim przypadku powstanie po stronie pana Janusza obowiązek zapłaty podatku należnego VAT z tytułu dokonanej dostawy.
Zgodnie z założeniami instytucji składu VAT dostawa towarów do składu – w celu objęcia procedurą – będzie opodatkowana stawką 0% VAT. Natomiast dostawa w ramach składu będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tzn. stawką właściwą dla danego towaru.
