Sporządzenie sprawozdania finansowego a estoński CIT – poradnik

W zakresie analizy będącej przedmiotem tego artykułu wyjaśnimy wątpliwości dotyczące zagadnienia, jakim jest sporządzenie sprawozdania finansowego a estoński CIT. Ustalimy, czy w przypadku wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek spółka ma obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego wyłącznie w formie elektronicznej opatrzonej kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, czy też wystarczające jest sporządzenie sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości i opatrzenie go tradycyjnym, własnoręcznym podpisem osób zobowiązanych do jego podpisania.

Wybór estońskiego CIT jako formy opodatkowania

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Stosownie do art. 28j ust. 5 ustawy o CIT podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem również przed upływem przyjętego przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem. Przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z art. 28e ustawy o CIT:

1. Rokiem podatkowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości.
2. Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, za pierwszy rok podatkowy opodatkowania ryczałtem uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca miesiąca przyjętego przez podatnika roku obrotowego.

Z kolei jak wynika z art. 8 ust. 6a ustawy o CIT, jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, miesiąc poprzedzający pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem jest ostatnim miesiącem roku podatkowego tego podatnika.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek ma charakter fakultatywny. Aby skorzystać z tej formy opodatkowania, podatnik spełniający ustawowe warunki powinien złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru na druku ZAW-RD, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Zawiadomienie to może zostać złożone również przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem. Zamknięcie ksiąg rachunkowych oznacza w tym przypadku również obowiązek rozliczenia się z podatku CIT klasycznego i złożenia zeznania CIT-8.

Jak przepisy prawa regulują sporządzenie sprawozdania finansowego a estoński CIT

W celu wyjaśnienia przedstawionego zagadnienia konieczne staje się sięgnięcie do przepisów ustawy o rachunkowości, gdzie w art. 45 ust. 1 i ust. 1f czytamy, że sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 2, oraz na inny dzień bilansowy. Sprawozdanie finansowe sporządza się w postaci elektronicznej oraz opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym. Z kolei stosownie do 52 ust. 1, 2 oraz 2a ustawy o rachunkowości:

1. Kierownik jednostki zapewnia sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego i przedstawia je właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy.
2. Sprawozdanie finansowe podpisują – podając zarazem datę podpisu – osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, i kierownik jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy – wszyscy członkowie tego organu albo co najmniej jedna osoba wchodząca w skład tego organu w sposób, o którym mowa w ust. 2b. Odmowa podpisu sprawozdania finansowego wymaga sporządzenia pisemnego uzasadnienia dołączonego do sprawozdania finansowego.
3. Podpisanie sprawozdania finansowego stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w ustawie.

Przepis art. 28j ust. 5 ustawy o CIT wskazuje na obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Natomiast przepisy ustawy o rachunkowości wskazują na właściwe podmioty, które mają podpisać sprawozdanie finansowe i sposób jego podpisania, aby potwierdzić, że spełnia ono wymagania przewidziane ustawą o rachunkowości. 

Zatem uznać należy, że podpisanie sprawozdania finansowego jest integralną częścią sporządzenia sprawozdania finansowego, a samo sporządzenie sprawozdania finansowego bez jego skutecznego podpisania nie stanowi o sporządzeniu sprawozdania zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

W konsekwencji samo sporządzenie sprawozdania finansowego (bez jego podpisania) nie jest wystarczające dla skutecznego wyboru ryczałtu od dochodów spółek, ponieważ zgodnie z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT sprawozdanie finansowe ma być sporządzone zgodnie z przepisami o rachunkowości, a potwierdzeniem, że spełnia ono wymagania przewidziane tą ustawą, jest jego skuteczne podpisanie.

W myśl art. 45 ust. 5 ustawy o rachunkowości sprawozdanie finansowe sporządza się w postaci elektronicznej oraz opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym. W ten sposób ustanowiono generalną zasadę, że jedyną możliwą formą sprawozdania finansowego jest sprawozdanie w postaci elektronicznej.

Oznacza to, że jakikolwiek dokument będący fizycznym odzwierciedleniem sprawozdania finansowego (np. wydruk) nie może być uznany za sprawozdanie finansowe w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 24 października 2025 roku (nr 0111-KDIB1-1.4010.483.2025.1.MF), nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że wystarczające jest sporządzenie sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości i opatrzenie go tradycyjnym, własnoręcznym podpisem osób zobowiązanych do jego podpisania, ponieważ w świetle ustawy o rachunkowości nie ma możliwości podpisania sprawozdania finansowego w sposób odmienny, niż przedstawiono powyżej, tj. kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym.

Podsumowując, jak wynika z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, sprawozdanie finansowe ma być sporządzone zgodnie z przepisami o rachunkowości, a złożenie pod nim podpisu (tj. kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym) przez uprawnione do tego osoby potwierdza prawidłowość sporządzenia tego sprawozdania, dla skuteczności wyboru opodatkowania dochodów w sposób zryczałtowany.

W świetle powyższego należy zatem wskazać, że w przypadku jednostek opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek obowiązują te same zasady sporządzania i podpisywania sprawozdań finansowych co w przypadku podatników opodatkowanych na zasadach ogólnych podatkiem CIT. Przepisy ustawy o rachunkowości są stosowane w tym samym zakresie.