Estoński CIT a zaliczki w PIT od wypłaconej dywidendy. Jakie są zasady?

Udziałowcy spółki z o.o., która jako formę opodatkowania wybrała estoński CIT, również są uprawnieni do otrzymywania dywidendy. W związku z tym kluczową kwestią dla zarządu staje się prawidłowe rozliczenie podatku dochodowego. W artykule wyjaśniamy, czy spółka na estońskim CIT występuje w roli płatnika i jakie zasady regulują pobieranie zaliczki w PIT od wypłaconej dywidendy.

Zaliczki w PIT od wypłaconej dywidendy

W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a–c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Dalej zaznaczamy, że zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19-procentowy zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a: z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Moment powstania przychodu z tego tytułu określa art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Zatem przychód ten podlega opodatkowaniu w momencie postawienia środków do dyspozycji podatnika.

W rezultacie wypłata przez spółkę z o.o. (będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) wspólnikowi będącemu osobą fizyczną zaliczki na poczet przyszłej dywidendy skutkuje po jego stronie powstaniem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie postawienia środków do jego dyspozycji stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka natomiast jest obowiązana jako płatnik pobrać 19-procentowy zryczałtowany podatek dochodowy, stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Powyższa regulacja dotycząca opodatkowania dywidendy obejmuje również przychód uzyskany przez udziałowca od spółki z o.o. podlegającej opodatkowaniu tzw. estońskim CIT. W tym jednak zakresie należy zwrócić uwagę na szczególną konstrukcję dotyczącą możliwości dokonania odliczenia od podatku. Otóż w myśl art. 30a ust. 19 ustawy PIT zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1. 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo
2. 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przykład 1.

Zysk netto spółki wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem w części przeznaczonej do wypłaty udziałowcom wyniósł 500 000 zł. Stawka ryczałtu od dochodów spółki wynosi 10% (spółka ma status małego podatnika). Kwota dywidendy wypłacona wspólnikowi X (który posiada 25% udziałów w spółce) wynosi 70 000 zł. W jaki sposób obliczyć kwotę podatku PIT od wypłaconej dywidendy?

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, wynosi 13 300 zł (70 000 zł × 19%). Kwota pomniejszenia zryczałtowanego podatku wynosi 11 250 zł (90% × (500 000 zł × 10% × 25%)). W rezultacie kwota podatku PIT od dywidendy wynosi 2050 zł. Natomiast kwota wypłacona udziałowcowi X wynosi 67 950 zł (kwota po potrąceniu podatku).

Obowiązek obliczenia podatku, dokonania odliczenia zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy oraz pobrania spoczywa na spółce wypłacającej dywidendę. Wynika to z treści art. 41 ust. 4ab ustawy PIT, gdzie podano, że spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (chodzi o estoński CIT), są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

Pobór podatku przez spółkę na estońskim CIT od zaliczek na poczet dywidendy

Przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość wypłaty zaliczki na poczet dywidendy. W związku z tym pojawia się pytanie, czy również w takim przypadku spółka opodatkowana estońskim CIT pełni rolę płatnika.

W tym zakresie należy wskazać, że w objaśnieniach podatkowych z 23 grudnia 2021 roku „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” wskazano, że dla celów ryczałtu wypłacone zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy uważa się za dochód z tytułu podzielonego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1. W konsekwencji pojęciem należności (wypłat) z tytułu podzielonych zysków spółki, o których mowa w art. 30a ust. 19 i art. 41 ust. 4ab ustawy objęte są także zaliczki na poczet przyszłej dywidendy (zaliczki na poczet udziału w zysku).

Otrzymane przez wspólnika podzielone zyski pochodzące z podziału zysku spółki w okresie, gdy spółka opodatkowana była ryczałtem od dochodów spółek, podlegają opodatkowaniu 19-procentowym zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, analogicznie jak dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach otrzymywane z innych spółek. Powyższe odnosi się także do zaliczek na poczet przyszłej dywidendy.

W przypadku podzielonych zysków spółki otrzymanych z zysków spółki, które były opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek, podatek dochodowy od osób fizycznych obliczony od tych przychodów podlega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek. Istotne jest, w jaki sposób spółka była opodatkowana w okresie, za który osiągnięty przez spółkę zysk jest wypłacony w postaci podzielonych zysków spółki. 

Dlatego też zyski spółki osiągane za każdy rok, w którym spółka była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, powinny być wyodrębnione w kapitale własnym spółki. Przy czym zyski spółki z okresu, gdy była opodatkowana ryczałtem, powinny być wyodrębnione w kapitałach własnych spółki nie tylko w okresie, w którym jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, lecz także, gdy będzie miała zyski z tego okresu do podziału już po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem.

Dyrektor KIS w interpretacji z 19 listopada 2024 roku (nr 0113-KDIPT2-3.4011.596.2024.1.JŚ), wskazał:

W podsumowaniu powyższej analizy należy stwierdzić, że zarówno w przypadku wypłaty dywidendy, jak i w przypadku wypłaty zaliczki na poczet dywidendy, spółka podlegająca opodatkowaniu estońskim CIT występuje w roli płatnika, co oznacza, że ma obowiązek pobrać 19-procentowy podatek PIT od wypłaconych świadczeń.