W dobie gospodarki opartej na wiedzy, gdzie kluczowe aktywa przedsiębiorstwa stanowią informacje poufne i unikalne know-how, pracodawcy coraz częściej sięgają po zabezpieczenia w formie umowy o zakazie konkurencji. Z perspektywy zatrudnionego zobowiązanie to stanowi istotne ograniczenie wolności zawodowej, dlatego ustawodawca wprowadził obowiązek wypłaty rekompensaty. Prawidłowe zakwalifikowanie, opodatkowanie oraz zaksięgowanie świadczenia, jakim jest odszkodowanie za zakaz konkurencji, budzi jednak liczne spory z organami podatkowymi. Jak właściwie rozliczyć te przepływy finansowe?
Zakaz konkurencji po ustaniu stosunku pracy a odszkodowanie za zakaz konkurencji
Zakaz konkurencji po ustaniu zatrudnienia jest ściśle regulowany przez art. 1012 Kodeksu pracy, który wskazuje, że umowa dotycząca takiego zakazu wymaga formy pisemnej pod rygorem nieważności, co stanowi istotne zabezpieczenie dla obu stron przed pochopnymi oświadczeniami woli. Przedsiębiorcy często zapominają, że zakaz konkurencji nie może być ustanowiony blankietowo wobec każdego pracownika. Przepisy wyraźnie ograniczają tę możliwość do pracowników mających dostęp do szczególnie ważnych informacji, których ujawnienie mogłoby narazić pracodawcę na szkodę.
Pamiętajmy, że to pracodawca ocenia, czy informacje, do których pracownik ma dostęp, są szczególnie ważne z punktu widzenia interesu przedsiębiorstwa. Co do zasady to pracodawca ocenia, czy pracownik miał dostęp do szczególnie ważnych informacji, jednak ocena ta może podlegać kontroli sądu, zwłaszcza gdy okoliczności wskazują, że przesłanki objęcia pracownika zakazem konkurencji nie zostały spełnione. Jednakże, aby umowa była ważna, musi określać czas trwania zakazu oraz wysokość odszkodowania należnego pracownikowi. Kp wyznacza tutaj minimalny próg, stanowiąc, że odszkodowanie nie może być niższe niż 25% wynagrodzenia otrzymanego przez pracownika przed ustaniem stosunku pracy przez okres odpowiadający okresowi obowiązywania zakazu. Odszkodowanie to może być wypłacane w ratach miesięcznych, co jest powszechną praktyką rynkową.
Zakaz konkurencji ma charakter umowy wzajemnej i dwustronnie zobowiązującej. Pracownik zobowiązuje się do powstrzymania od działalności konkurencyjnej, a były pracodawca do terminowej wypłaty ekwiwalentu pieniężnego. Naruszenie tego obowiązku przez firmę, np. poprzez nieterminowe wpłaty lub całkowite zaprzestanie finansowania, rodzi poważne konsekwencje. Nieterminowa lub całkowicie zaniechana wypłata odszkodowania może prowadzić do wygaśnięcia obowiązku powstrzymywania się od działalności konkurencyjnej przez byłego pracownika, jednak skutki naruszenia obowiązków przez pracodawcę powinny być oceniane z uwzględnieniem treści umowy oraz aktualnego orzecznictwa sądowego.
Odszkodowanie za zakaz konkurencji – zasady opodatkowania
Opodatkowanie odszkodowania za zakaz konkurencji po ustaniu stosunku pracy przez lata budziło liczne kontrowersje. Art. 21 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog zwolnień przedmiotowych, które znajdują zastosowanie w tego rodzaju sprawach. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. d ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego nie są jednak odszkodowania przyznane na podstawie przepisów o zakazie konkurencji. W praktyce oznacza to, że każda złotówka wypłacona byłemu pracownikowi z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Odszkodowanie za zakaz konkurencji po ustaniu stosunku pracy stanowi przychód podlegający opodatkowaniu PIT. W praktyce płatnikiem podatku pozostaje były pracodawca, który pobiera zaliczki na podatek i wykazuje świadczenie w informacji PIT-11.
Przy wypłacie odszkodowania za zakaz konkurencji płatnik nie pomniejsza przychodu o pracownicze koszty uzyskania przychodów, ponieważ były pracownik nie świadczy już pracy i nie ponosi kosztów związanych z dojazdem do zakładu pracy. Przychód ten nie uprawnia również do zastosowania kwoty zmniejszającej podatek, chyba że były pracownik złożył stosowne oświadczenie, a płatnik ma techniczną możliwość jego uwzględnienia w strukturze rozliczeniowej dla byłych pracowników, choć standardowo kwotę tę rozlicza się w zeznaniu rocznym. Do tego rodzaju świadczeń nie stosuje się ryczałtowych pracowniczych kosztów uzyskania przychodów przewidzianych dla przychodów związanych z wykonywaniem pracy.
Przykład 1.
Dyrektor handlowy w firmie produkującej specjalistyczne oprogramowanie medyczne podpisał umowę o zakazie konkurencji na okres 12 miesięcy po ustaniu pracy, z odszkodowaniem na poziomie 50% dotychczasowego wynagrodzenia. Po 6 miesiącach od odejścia z firmy były pracodawca dowiedział się, że pracownik założył jednoosobową działalność gospodarczą i świadczy usługi doradcze dla podmiotu, który nie produkuje oprogramowania, ale dystrybuuje sprzęt medyczny do tych samych szpitali, które były klientami dawnego pracodawcy. Były pracodawca wstrzymał wypłatę kolejnych rat odszkodowania, uznając to za oczywiste złamanie zakazu. Były pracownik argumentuje, że oprogramowanie i sprzęt to dwa różne rynki, a zakaz narusza jego dobra osobiste i prawo do zarobkowania, żądając natychmiastowej zapłaty zaległych rat wraz z odsetkami. Czy świadczenie usług doradczych na rzecz dystrybutora sprzętu medycznego dla tej samej bazy klientów stanowi naruszenie zakazu konkurencji i czy pracodawca miał prawo wstrzymać wypłatę odszkodowania? Jeśli umowa o zakazie konkurencji definiowała konkurencję szeroko, jako jakiekolwiek działania na rzecz podmiotów operujących w sektorze ochrony zdrowia lub obsługujących te same placówki medyczne, działanie menedżera stanowi naruszenie kontraktu. W świetle obowiązujących przepisów strony mogą swobodnie ułożyć stosunek prawny, byleby jego treść nie sprzeciwiała się właściwości stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Ponieważ kluczowym zasobem chronionym była baza klientów (szpitali), do której menedżer miał dostęp, doradzanie podmiotowi trzeciemu, jak sprzedawać do tych samych jednostek, realnie zagraża interesom byłego pracodawcy. Pracodawca może podnosić zarzut naruszenia zakazu konkurencji i dochodzić wynikających z tego roszczeń, jednak zasadność wstrzymania wypłaty odszkodowania zależy od treści umowy oraz okoliczności konkretnej sprawy.
Przykład 2.
Korporacja finansowa zawarła umowy o zakazie konkurencji z całym zespołem analityków ryzyka. Po restrukturyzacji i masowych zwolnieniach trzem pracownikom wypowiedziano umowy o pracę, pozostawiając w mocy zakazy konkurencji na okres 2 lat. Po kilku miesiącach analitycy zorientowali się, że ich koledzy, którzy odeszli na mocy porozumienia stron, nie otrzymali zakazów konkurencji i bez przeszkód podjęli pracę w innych bankach. Zwolnieni wezwali spółkę do unieważnienia umów, twierdząc, że zostali potraktowani dyskryminująco, a ich sytuacja na rynku pracy jest dramatyczna ze względu na wąską specjalizację, co doprowadziło u jednego z nich do stanów lękowych i konieczności podjęcia terapii psychologicznej. Żądają podwyższenia odszkodowania do 100% dawnej pensji jako zadośćuczynienia za rozstrój zdrowia i dyskryminację. Czy zróżnicowanie sytuacji pracowników w zakresie nałożenia zakazu konkurencji po ustaniu stosunku pracy może być uznane za dyskryminację i stanowić podstawę do żądania podwyższenia odszkodowania lub zadośćuczynienia? Pracownicy mają prawo do równego traktowania i niedyskryminacji, jednakże zróżnicowanie ich sytuacji prawnej nie stanowi dyskryminacji, jeżeli jest podyktowane obiektywnymi i uzasadnionymi przyczynami. W tym przypadku pracodawca może argumentować, że analitycy objęci zakazem mieli dostęp do innych, bardziej strategicznych algorytmów oceny ryzyka niż koledzy, z którymi rozwiązano umowy za porozumieniem stron. Sam fakt selektywnego stosowania zakazu konkurencji jest legalny i mieści się w granicach swobody zarządzania przedsiębiorstwem. Brak jest podstaw prawnych do jednostronnego żądania przez pracownika podwyższenia odszkodowania do 100%. Odnośnie do kwestii zdrowotnych, jeśli pracownik wykaże bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy między bezprawnym działaniem pracodawcy a rozstrojem zdrowia, mógłby dochodzić roszczeń na podstawie art. 445 kc w zw. z art. 300 kp. W tej sytuacji działanie pracodawcy oparte było jednak na ważnej umowie, więc nie nosi znamion bezprawności. Roszczenie pracowników jest nieuzasadnione, o ile zasady wyboru osób do zakazu były oparte na kryteriach merytorycznych, a nie np. na płci, wieku czy rasie. Sam fakt objęcia jednych pracowników zakazem konkurencji, a innych nie, nie oznacza jeszcze naruszenia zasady równego traktowania.
Składki ZUS i inne obciążenia pozapłacowe
Jednym z nielicznych ułatwień dla działów kadr i płac przy rozliczaniu odszkodowań za zakaz konkurencji po ustaniu stosunku pracy jest kwestia składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Kwestię tę reguluje Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.
Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 4 tegoż rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią odszkodowania wypłacone byłym pracownikom na podstawie przepisów o zakazie konkurencji. Wyłączenie to ma charakter całkowity. Od wypłacanych kwot były pracodawca nie nalicza ani składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe, ani składki na ubezpieczenie zdrowotne. Kwoty te nie podlegają również oskładkowaniu na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych czy Fundusz Emerytur Pomostowych. Dla przedsiębiorstwa oznacza to, że całkowity koszt wypłaty odszkodowania zamyka się w kwocie brutto wskazanej w umowie.
Ewidencja księgowa odszkodowania za zakaz konkurencji
Z punktu widzenia ustawy o rachunkowości odszkodowanie za powstrzymywanie się od działalności konkurencyjnej po ustaniu stosunku pracy stanowi koszt operacyjny jednostki. Nie jest to jednak koszt związany z bieżącym świadczeniem pracy, dlatego nie powinien być ujmowany na kontach dotyczących wynagrodzeń pracowników. Wydatki te wykazuje się najczęściej w ciężar konta „Pozostałe koszty rodzajowe” lub bezpośrednio w koszty zarządu, w zależności od przyjętej polityki rachunkowości i struktury organizacyjnej firmy.
Wiele kontrowersji budzi moment ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych. Zgodnie z zasadą memoriału wyrażoną w art. 6 ustawy o rachunkowości w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie przypadające na nią przychody i obciążające ją koszty związane z danym rokiem obrotowym, niezależnie od terminu ich zapłaty. Z racji tego, że zobowiązanie do wypłaty odszkodowania powstaje w momencie podpisania umowy, a usługa polegająca na zaniechaniu działań konkurencyjnych jest świadczona w sposób ciągły przez określony czas, koszty te powinny być rozliczane w czasie.
Sposób ujęcia księgowego powinien uwzględniać zasadę współmierności przychodów i kosztów oraz charakter zobowiązania wynikającego z umowy. W praktyce często koszty ujmuje się sukcesywnie wraz z powstawaniem obowiązku wypłaty kolejnych rat odszkodowania. Częściej jednak stosuje się uproszczenie, w ramach którego miesięczne raty odszkodowania są księgowane bezpośrednio w koszty miesiąca, w którym stają się należne byłemu pracownikowi, o ile nie zniekształca to w istotny sposób obrazu finansowego spółki.
Odszkodowanie jako koszt uzyskania przychodów w CIT
Dla byłego pracodawcy, będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) lub podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, kluczowe jest ustalenie, czy wypłacone odszkodowanie może pomniejszyć podstawę opodatkowania. Zgodnie z ogólną definicją zawartą w art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Odszkodowanie za zakaz konkurencji idealnie wpisuje się w definicję kosztu poniesionego w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Powstrzymanie byłego kluczowego pracownika przed przejściem do konkurencji bezpośrednio chroni spółkę przed utratą rynkowej pozycji, spadkiem obrotów czy przejęciem wypracowanych kontraktów. W praktyce organy podatkowe co do zasady uznają tego rodzaju wydatki za koszty uzyskania przychodów, o ile podatnik jest w stanie wykazać ich związek z zabezpieczeniem źródła przychodów.
W zakresie momentu zaliczenia tego wydatku do kosztów podatkowych odszkodowanie to traktuje się jako koszt pośredni. Nie można go bezpośrednio powiązać z konkretnym przychodem osiągniętym przez spółkę, lecz z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa i ochroną jego integralności. Koszty pośrednie są potrącane w dacie ich poniesienia, czyli w dacie, na którą ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie zaksięgowanego dokumentu (np. listy płatności czy rachunku). Należy jednak pamiętać o restrykcjach wynikających z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT – jeżeli odszkodowanie zostałoby wypłacone w sposób wadliwy, niezgodnie z przepisami prawa pracy (np. bez zachowania formy pisemnej, co skutkuje nieważnością umowy), mogłoby zostać zakwestionowane przez fiskusa jako wydatek niespełniający kryterium celowości i legalności.
Podsumowanie
Odszkodowanie za zakaz konkurencji po ustaniu pracy wymaga formy pisemnej i wynosi minimum 25% wcześniejszego wynagrodzenia, a jego nieterminowa wypłata uwalnia byłego pracownika z zakazu. Pod względem podatkowym świadczenie to jest w pełni opodatkowane podatkiem dochodowym (PIT), jednak pozostaje całkowicie zwolnione ze składek ZUS. W księgowości firmy wydatek ten stanowi koszt operacyjny rozliczany w czasie zgodnie z zasadą memoriału, który na gruncie podatku CIT kwalifikuje się jako koszt uzyskania przychodów. Możliwość wcześniejszego zakończenia obowiązywania zakazu konkurencji zależy przede wszystkim od treści zawartej umowy. W praktyce warto już na etapie jej sporządzania przewidzieć przesłanki umożliwiające zwolnienie pracownika z zakazu konkurencji przed upływem ustalonego terminu.
