Użyczenie nieruchomości pozostałej po likwidacji firmy – skutki podatkowe

Użyczenie nieruchomości w pewnych okolicznościach może generować obowiązek podatkowy w zakresie VAT. Przedmiotem poniższej analizy będzie przypadek, w którym dochodzi do zawarcia umowy użyczenia nieruchomości po likwidacji działalności gospodarczej. Przede wszystkim skupimy się na regulacjach podatku VAT.

Umowa użyczenia a podatek VAT

Regulowana przez przepisy Kodeksu cywilnego umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych obok umowy najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Umowa użyczenia jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno użyczającego, jak i biorącego w użyczenie – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z przepisu art. 710 Kodeksu cywilnego, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami umowy użyczenia jest zatem oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. 

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy VAT, należy wskazać, że przeważająca większość przypadków obejmuje opodatkowanie czynności odpłatnych w tym odpłatnego świadczenia usług. Jednocześnie przewidziano pewne sytuacje, w których również nieodpłatne usługi będą generować obowiązek w podatku VAT.

Otóż zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. 

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Likwidacja działalności gospodarczej a podatek VAT

Ustawa VAT nie tyle posługuje się pojęciem „likwidacja działalności”, ile zaprzestaniem prowadzenia czynności podlegających opodatkowaniu. Taka sytuacja generuje obowiązek podatkowy w ramach remanentu likwidacyjnego (art. 14 ust. 1 i ust. 5 ustawy VAT). Przy czym trzeba zaznaczyć, że zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy VAT opodatkowanie remanentu dotyczy tych towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. 

To oznacza, że tylko w zakresie tych towarów, w stosunku do których odliczono podatek naliczony i które nie były przedmiotem sprzedaży, powstaje obowiązek podatkowy w zakresie VAT w momencie likwidacji.

Jednocześnie, jak stanowi art. 96 ust. 6 ustawy VAT, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. 

WSA w Gliwicach w wyroku z 18 lutego 2009 roku (III SA/Gl 1416/08) wskazał, że przesłanką złożenia wniosku VAT-Z jest zaniechanie, czyli odstąpienie, zrezygnowanie z wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (a raczej z działalności gospodarczej). Fakt, czy miało miejsce to zaprzestanie, co do zasady będzie podlegał ocenie samego podatnika. To do niego należy ocena, czy przerwa w wykonywaniu czynności opodatkowanych (a raczej w prowadzeniu działalności gospodarczej) ma charakter trwały i w istocie stanowi zaprzestanie.

Użyczenie nieruchomości pozostałej po likwidacji nie podlega opodatkowaniu VAT

Zgodnie z treścią interpretacji Dyrektora KIS z 12 czerwca 2024 roku (nr 0113-KDIPT1-1.4012.217.2024.4.RG) należy wskazać, że świadczenie usług podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne do określenia, czy w odniesieniu do konkretnej transakcji mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT, jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasadne zatem jest wyłączenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny, użyczenia towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem dojdzie do likwidacji działalności i przekazania nieruchomości z majątku firmowego do majątku prywatnego, to późniejsze oddanie nieruchomości w nieodpłatne użyczenie nie będzie generować obowiązku w podatku VAT.

Przykład 1.

Pan Adrian po roku od wybudowania budynku użytkowego zlikwidował działalność gospodarczą. Od sporządzonego remanentu likwidacyjnego został zapłacony podatek VAT. Następnie pan Adrian użyczył budynku nieodpłatnie swojej córce. Czy w opisanym przypadku powstanie obowiązek w podatku VAT?

Nieodpłatne użyczenie nieruchomości stanowiącej element majątku prywatnego nie generuje obowiązku zapłaty podatku VAT. W tym bowiem przypadku pan Adrian nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem podkreślić, że nieodpłatna umowa użyczenia obejmująca nieruchomość stanowiącą majątek prywatny – jako czynność niezwiązana z prowadzoną działalnością gospodarczą –  nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.