Zamiana dożywocia na rentę to instytucja przewidziana w Kodeksie cywilnym. Warto jednak wiedzieć, jakie są skutki podatkowe takiej operacji, aby prawidłowo określić, czy otrzymane świadczenie generuje przychód podlegający opodatkowaniu.
Umowa dożywocia i zamiana na rentę
Zgodnie z art. 908 § 1 kc, jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.
Umowa dożywocia ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia. Do takiego obciążenia stosuje się odpowiednio przepisy o prawach rzeczowych ograniczonych. Ustanowione prawo dożywocia jest niezbywalne. Osoba, względem której zostało ono ustanowione, nie może przenieść go na inną osobę, nie podlega również dziedziczeniu. Najpóźniej wygasa wraz ze śmiercią dożywotnika.
Zgodnie z art. 913 § 1 kc, jeżeli z jakichkolwiek powodów wytworzą się między dożywotnikiem a zobowiązanym takie stosunki, że nie można wymagać od stron, żeby pozostawały nadal w bezpośredniej ze sobą styczności, sąd na żądanie jednej z nich zamieni wszystkie lub niektóre uprawnienia objęte treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tych uprawnień.
Jak wynika z wyżej cytowanego art. 913 kc, który jest normą szczególną, rozwiązanie umowy dożywocia może nastąpić tylko w drodze orzeczenia sądowego. W następstwie wydania wyroku rozwiązującego umowę dożywocia własność nieruchomości przechodzi z powrotem na zbywcę, a prawo dożywocia wygasa.
Jak wskazał SA w Lublinie w wyroku z 28.11.2013 roku (I ACa 542/13), przesłanką wystąpienia z żądaniem zamiany dożywocia na dożywotnią rentę jest wytworzenie się między dożywotnikiem a zobowiązanym takich stosunków, że nie można wymagać od stron, żeby pozostawały nadal w bezpośredniej ze sobą styczności. Z chwilą wytworzenia się takich stosunków aktualizuje się prawo każdej ze stron umowy dożywocia do zamiany świadczeń na rentę.
Sąd, wydając w takiej sprawie wyrok uwzględniający powództwo, powinien również ustalić datę, od której zobowiązani mają obowiązek świadczenia renty w miejsce wcześniejszych świadczeń. Wyrok uwzględniający powództwo w takiej sprawie jest konstytutywny i stwarza nowy stan prawny. Datą tą może być data wcześniejsza niż data wyrokowania przez sąd.
Zamiana dożywocia na rentę a podatek PIT
W myśl art. 11 ust. 1 ustawy PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłem przychodów są „inne źródła”. Natomiast w myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności:
- kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych;
- kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego;
- zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego;
- alimenty;
- stypendia;
- świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach;
- dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14;
- dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i art. 17.
Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i do tej kategorii zaliczyć trzeba również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Z uwagi na fakt, iż renta wynikająca z treści art. 913 kc nie została wymieniona w żadnych innym źródle przychodu, należy ją zaliczyć do tzw. innych źródeł.
Renta w zamian za dożywocie a zwolnienie od podatku
W dalszej kolejności pojawia się pytanie, czy do przychodu z tytułu otrzymanej na mocy art. 913 kc renty może znaleźć zastosowanie zwolnienie od podatku. Otóż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku jest przychód, jeżeli spełnienia następujące warunki:
- otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem;
- odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
- ustawy,
- przepisów wykonawczych do ustawy,
- aktów administracyjnych wydanych na podstawie ww. przepisów,
- układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy – Kodeks pracy;
- wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów;
- nie mogą zachodzić wyłączenia, o których mowa w lit. a–g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Kwestię tę rozpatrywał Dyrektor KIS w interpretacji z 10 lutego 2022 roku (nr 0113-KDIPT2-2.4011.1173.2021.2.MP), w której wskazano, że przedmiotowa renta nie stanowi świadczenia, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody, zatem nie stanowi odszkodowania. Nie stanowi też zadośćuczynienia. Żadna z wyżej wymienionych przesłanek zastosowania zwolnień od podatku nie jest więc spełniona.
Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że otrzymana w zamian za dożywocie renta nie jest świadczeniem wolnym od podatku dochodowego. W ocenie fiskusa w takim przypadku po stronie osoby otrzymującej rentę powstaje przychód podatkowych, który nie korzysta z ustawowych zwolnień od podatku.
