Dożywocie w prawie cywilnym ma znaczenie zgoła odmienne od tego „potocznego”, znanego z procedury karnej. Tutaj bowiem chodzi o zamianę nieruchomości na dożywotnie utrzymanie i opiekę. Umowa ta może zostać zawarta między dowolnymi osobami, prawo nie stawia tu większych ograniczeń. Z racji tego, że zobowiązanie to stanowi czynność cywilnoprawną, ustawodawca przewidział powstanie obowiązku zapłaty podatku, tj. PCC. Swoboda umów pozwala nie tylko na dobrowolne zawarcie tego zobowiązania, ale również na jego zerwanie. Czy zatem rozwiązanie umowy dożywocia uprawnia podatnika do zwrotu PCC?
Umowa dożywocia – o co w niej chodzi?
W sytuacji, gdy właściciel nieruchomości znajduje się w ciężkiej sytuacji, brakuje mu środków na życie lub nie ma osób bliskich, które mogłyby się nim zająć, może zapewnić sobie wikt i opierunek w zamian za posiadaną nieruchomość. Wydawać by się mogło, że wystarczyłoby sprzedać mieszkanie lub dom i problem z głowy. Są jednak sytuacje, kiedy właściciel i tak zamierza przepisać w spadku nieruchomość dzieciom lub wnukom, ale z racji jego położenia lepszym wyjściem wydaje się zobowiązanie „obdarowanych” do opieki nad nim. Niekiedy nie chodzi o pieniądze, a o potrzebę opieki oraz możliwość przebywania z ludźmi. Dożywocie spełnia te wszystkie warunki.
Jak możemy przeczytać w kc, umowa o dożywocie to zobowiązanie do przeniesienia własności nieruchomości w zamian za świadczenie polegające na zapewnieniu zbywcy dożywotniego utrzymania, określone w jej treści. Jeżeli umowa nie określa konkretnych warunków utrzymania, przyjmuje się, że chodzi o przyjęcie zbywcy jako domownika, dostarczanie mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnianie mu odpowiedniej pomocy i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawienie mu własnym kosztem pogrzebu odpowiadającego zwyczajom miejscowym.
Stronami umowy są zbywca nieruchomości (dożywotnik) oraz nabywca nieruchomości (zobowiązany). Z uwagi na charakter zobowiązania i jego przedmiot dożywotnikiem może być wyłącznie osoba fizyczna, z kolei zobowiązanym — każdy podmiot prawa cywilnego, w tym spółki prawa handlowego. Dożywocie, mimo że zawierane najczęściej przez osoby najbliższe, nie jest ograniczone wyłącznie do tej grupy osób. Mogą ją zawrzeć również osoby sobie nieznane.
Czy nieruchomość obciążoną można sprzedać?
Charakterystyczne dla umowy dożywocia jest to, że prawo to zostaje wpisane do księgi wieczystej zbytej nieruchomości i istnieje do czasu jego wykonania (śmierci dożywotnika) lub rozwiązania umowy dożywocia. Prawo do dożywocia niejako podąża za nieruchomością. A zatem wyzbycie się nieruchomości (np. w drodze sprzedaży) przez zobowiązanego oznacza, że obowiązki dotychczasowego właściciela mieszkania lub domu przechodzą na nowego właściciela.
Umowa dożywocia a podatek od czynności cywilnoprawnej
Dochodzi do powstania nowego zobowiązania, nikogo zatem nie powinno dziwić, że wiąże się to z obowiązkiem uiszczenia odpowiedniego podatku. Kłania się tutaj ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Umowa dożywocia zobowiązuje zobowiązanego (nabywcę nieruchomości) do zapłaty PCC. Co bardzo istotne, nie działają tu zasady znane z ustawy o podatku od spadków i darowizn. To, że dożywotnik przekazuje prawo własności najbliższej rodzinie, np. dziecku, nie rodzi zwolnienia podatkowego, tak jak to jest przy darowiźnie. Warto o tym pamiętać rozważając, czy dom przepisać na potomków za życia, w testamencie, czy też zawrzeć omawianą umowę dożywocia. Dwa pierwsze sposoby nie rodzą obowiązku podatkowego, ten ostatni już tak.
Podstawę opodatkowania stanowi art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o PCC. Wysokość kwoty do zapłaty wylicza się od wartości rynkowej nieruchomości – ust. 2 mówi, że wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.
Umowa dożywocia zawiera się w formie aktu notarialnego, stąd też podatek pobierany jest już w trakcie jej sporządzania przez notariusza. Nie ma potrzeby samodzielnego składania deklaracji podatkowych, wszystko to pozostaje w gestii kancelarii notarialnej, w której dożywocie zostało podpisane.
Czy umowa dożywocia może być zwolniona z PCC?
Ustawa o PCC przewiduje wyjątek od obowiązku zapłaty podatku. Zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych zostały umowy, których przedmiotem są grunty stanowiące gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym oraz grunty, które utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego należącego do nabywcy.
Zwrot PCC
Przepisy prawa dopuszczają rozwiązanie umowy dożywocia. Pytanie, czy w takim wypadku urząd skarbowy zostaje zobowiązany do zwrotu PCC. Ustawa zawiera katalog okoliczności, w których dokonywany jest zwrot podatku. Art. 11 ustawy o PCC mówi – podatek podlega zwrotowi, jeżeli:
- uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli (nieważność względna);
- nie spełnił się warunek zawieszający, od którego uzależniono wykonanie czynności cywilnoprawnej;
- spółka nie została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców lub wysokość kapitału zakładowego spółki kapitałowej została zarejestrowana w kwocie niższej niż określała umowa spółki — w części stanowiącej różnicę między podatkiem zapłaconym i podatkiem należnym;
- podwyższenie kapitału zakładowego spółki nie zostanie zarejestrowane lub zostanie zarejestrowane w wysokości niższej niż określona w uchwale — w części stanowiącej różnicę między podatkiem zapłaconym i podatkiem należnym od podwyższenia kapitału zakładowego ujawnionego w rejestrze przedsiębiorców;
- nie dokonano wpisu hipoteki do księgi wieczystej.
Czy rozwiązanie umowy dożywocia znajduje się w przedstawionym katalogu zwolnień? Wygląda na to, że nie. Rozwiązania umowy nie można łączyć z uchyleniem skutków prawnych oświadczenia woli. Uchylić się od oświadczenia woli można wyłącznie, gdy takie oświadczenie ma wadę. Wśród tych wad należy wskazać:
- brak możliwości świadomego i swobodnego podjęcia decyzji,
- błąd,
- podstęp lub groźbę bezprawną.
Rozwiązanie umowy jest natomiast świadomą wspólną decyzją stron. Dożywotnik zrzeka się prawa do świadczeń „alimentacyjnych” od zobowiązanego, a zobowiązany dokonuje zwrotu prawa własności do nieruchomości. Nie ma tu mowy o wadach w działaniu.
Rozwiązanie umowy dożywocia a zwrot PCC
Aby potwierdzić powyższą odpowiedź na pytanie, czy rozwiązanie umowy dożywocia zobowiązuje fiskusa do zwrotu PCC, należy przytoczyć decyzję Dyrektora KIS. Organ w interpretacji z 8 lutego 2024 roku (0111-KDIB2-3.4014.509.2023.2.BD) na wstępie odniósł się do art. 11 ust. 1 PodCzynnCywPrU, zaznaczając, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia sytuacji, w których możliwy jest zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem tylko zajście jednej z wymienionych w nim przesłanek uprawnia do żądania zwrotu zapłaconego podatku.
Następnie organ wskazał na art. 89 i 90 kc, w których myśl: „Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej można uzależnić od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek)” oraz „Ziszczenie się warunku nie ma mocy wstecznej, chyba że inaczej zastrzeżono”. Zdaniem Dyrektora KIS zwrot podatku jest możliwy jedynie, gdy nie spełnił się warunek zawieszający. Organ zaznaczył, że zwrot może wystąpić tylko wtedy, jeśli umowa dożywocia zawarta zostaje pod warunkiem zawieszającym, od którego uzależniono by jej wykonanie. Rozwiązanie skutecznie zawartej umowy dożywocia, na skutek zgodnych oświadczeń stron, nie wywołuje uprawnienia do żądania zwrotu poprawnie naliczonego i uiszczonego podatku. Oznacza to, że rozwiązanie umowy dożywocia nie uzasadnia zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych.
Organ odniósł się również do ustawy — Ordynacja podatkowa. Wskazał, że stosownie do uregulowań zawartych w art. 75 OrdPU podatnik może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku, jeżeli uważa, że płatnik pobrał podatek nienależnie lub sam dokonał wpłaty nienależnego podatku. Jednak z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty można wystąpić wówczas, gdy istotnie podatek został zapłacony bezpodstawnie, tj. nie istniał obowiązek jego uiszczenia. Zawarcie umowy dożywocia rodzi obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym zasadnie podatek ten został w przeszłości zapłacony. Oznacza to, że brakuje podstaw do występowania do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, jak również do wystąpienia o zwrot podatku na mocy art. 11 PodCzynnCywPrU.
Podsumowując rozważania Dyrektora KIS, należy stwierdzić, że rozwiązanie umowy dożywocia, w której obie strony złożyły zgodne oświadczenia woli w tej kwestii, nie można zaliczyć do okoliczności, które rodziłyby po stronie fiskusa obowiązek zwrotu podatku. Możliwe jest to jedynie, gdyby strony zawarły umowę pod warunkiem zawieszającym, a rozwiązanie nastąpiłoby na skutek niespełnienia się tego warunku.
